母子公司投資采用權(quán)益法核算內(nèi)容介紹

母子公司共同投資成立孫公司，即母公司通過直接和間接方式擁有孫公司50%以上的股權(quán)。按照《合并會計報表暫行規(guī)定》(以下簡稱暫行規(guī)定)的要求，母公司應(yīng)當對孫公司的股權(quán)投資采用權(quán)益法核算，并將孫公司納入合并范圍。但暫行規(guī)定對子公司的股權(quán)投資部分是否必須采用權(quán)益法，并未明確。在實務(wù)工作中，各單位基本采用20%的判斷標準，即當該部分投資占被投資單位有表決權(quán)的資本比例不足20%時，采用成本法;超過20%時，采用權(quán)益法核算。由此導(dǎo)致母公司在直接和間接方式控制下編制合并會計報表時，應(yīng)視其子公司對該部分權(quán)益性資本投資的核算方法不同而采用不同的方法進行處理。

根據(jù)前面所述，在子公司對孫公司的股權(quán)投資采用權(quán)益法核算的情況下，子公司擁有孫公司的股權(quán)比例超過20%，由于母公司、子公司均對孫公司的長期股權(quán)投資采用權(quán)益法核算，合并過程比較簡單。根據(jù)子公司在孫公司所有者權(quán)益中所占的投資比例不同，具體又有以下兩種方法可供選擇：

子公司對孫公司的投資比例介于20%和50%之間的合并報表編制在這種控股形式下，由于子公司并不編制合并會計報表，母公司只需根據(jù)合并范圍內(nèi)的企業(yè)個別會計報表進行正常抵銷處理即可，此處不再贅述。

子公司對孫公司的投資比例超過50%的合并報表編制在這種情況下，由于子公司也需要編制合并會計報表，母公司除可采用子公司對孫公司的投資比例介于20%和50%之間的合并報表編制的方法，即根據(jù)納入合并范圍內(nèi)的企業(yè)個別會計報表直接編報外，還可以利用子公司的合并會計報表進行編報。但采用子公司的合并報表編制母公司的合并報表，會出現(xiàn)一個問題，即子公司編制合并會計報表時，將母公司對孫公司的權(quán)益列為少數(shù)股東權(quán)益，將母公司應(yīng)享有的對孫公司的投資收益列為少數(shù)股東本期收益，從母公司的角度看，同時會多計長期股權(quán)投資及投資收益，需要增加抵銷分錄，并對上述合并結(jié)果加以修正。下面，筆者舉例說明：

假定A公司對B公司投資180萬元，持股比例為90%，B公司對C公司投資90萬元，持股比例為90%，A公司對C公司投資10萬元，持股比例為10%。A、B、C公司本年度實現(xiàn)凈利(含投資收益)分別為200萬元、100萬元、50萬元。A、B、C公司均按20%的比例提取盈余公積，未向投資者分配利潤，當年A、B、C公司之間未發(fā)生內(nèi)部交易事項，各公司均無對集團外長期股權(quán)投資。

如A公司直接以B、C個別會計報表為基礎(chǔ)編制合并報表，則應(yīng)編制以下抵銷分錄：

1.抵銷A對B、C公司及B對C公司的股東權(quán)益。

借：實收資本　300萬元

盈余公積　30萬元

未分配利潤　120萬元

貸：長期股權(quán)投資　420萬元

少數(shù)股東權(quán)益30萬元

2.抵銷A對B、C公司及B對C公司的投資收益。

借：投資收益　140萬元

少數(shù)股東本期收益　10萬元

貸：提取盈余公積　30萬元

未分配利潤　120萬元

3.恢復(fù)A公司應(yīng)享有的B、C公司盈余公積。

借：提取盈余公積　28萬元　(50×0.2+100×0.2×0.9)

貸：盈余公積　28萬元

通過上述抵銷分錄，A公司合并報表的長期股權(quán)投資為零，少數(shù)股東權(quán)益為30萬元，少數(shù)股東本期收益為10萬元，盈余公積為68萬元、凈利潤為200萬元。

如A公司根據(jù)B公司的合并報表編制集團合并報表，首先需要編制B公司的合并會計報表，按照上述正常抵銷處理后，B公司合并報表的相應(yīng)項目金額分別為：少數(shù)股東權(quán)益15萬元，少數(shù)股東損益5萬元，盈余公積29萬元，凈利潤105萬元。

A公司本期確認的投資收益合計95萬元，其中對B公司的投資收益為90萬元，對C公司的投資收益為5萬元。

A公司對B公司合并報表的抵銷分錄為：

借：實收資本　200萬元

盈余公積　29萬元

未分配利潤　71萬元

貸：長期股權(quán)投資　270萬元

少數(shù)股東權(quán)益　30萬元

借：投資收益　90萬元

少數(shù)股東本期收益　10萬元

貸：提取盈余公積　29萬元

未分配利潤　71萬元

借：提取盈余公積　27萬元　(20×0.9+10×0.9)

貸：盈余公積　27萬元

通過上述抵銷分錄，A公司合并報表的相應(yīng)項目金額為：長期股權(quán)投資15萬元，少數(shù)股東權(quán)益45萬元(15+30)，少數(shù)股東本期收益15萬元(5+10)，盈余公積67萬元(40+27)，凈利潤205萬元。

與以A、B、C三家公司個別會計報表為基礎(chǔ)編報的合并報表數(shù)據(jù)相比，長期股權(quán)投資和少數(shù)股東權(quán)益多了15萬元(C公司所有者權(quán)益與母公司持股比例的乘積)，少數(shù)股東本期收益與合并凈利潤多了5萬元(C公司本期凈收益與母公司持股比例的乘積)，盈余公積少了1萬元(C公司本期提取盈余公積與母公司持股比例的乘積)，為此，應(yīng)通過下述抵銷分錄進行修正：

借：少數(shù)股東權(quán)益　15萬元　(C公司所有者權(quán)益×A公司持股比例)

貸：長期股權(quán)投資　15萬元

借：投資收益　5萬元　(C公司本期凈利潤×A公司持股比例)

貸：少數(shù)股東本期收益　5萬元

借：提取盈余公積　1萬元　(C公司本期提取盈余公積×A公司持股比例)

貸：盈余公積　1萬元