如何構(gòu)造財(cái)務(wù)報(bào)告未來(lái)的發(fā)展走勢(shì)

財(cái)務(wù)報(bào)告是交換財(cái)務(wù)信息的主要方式，它的發(fā)展主要受制于三個(gè)方面因素的相互影響：信息交換的方式、時(shí)間和內(nèi)容。信息交換方式，是指交換信息時(shí)所依賴的傳輸介質(zhì)及其傳送方式。在工業(yè)社會(huì)，這種介質(zhì)主要為傳統(tǒng)的紙張、筆墨和算盤，而傳送方式則主要為一定格式的會(huì)計(jì)報(bào)表。信息交換時(shí)間，是指所交換信息的截止時(shí)點(diǎn)及傳送的具體時(shí)間。在傳統(tǒng)會(huì)計(jì)中，傳送信息的截止野戰(zhàn)通常是資產(chǎn)負(fù)債表日，而傳送的具體時(shí)間則通常是會(huì)計(jì)報(bào)表的發(fā)布日。信息交換內(nèi)容，是指所交換信息本身所表達(dá)的涵義。在傳統(tǒng)會(huì)計(jì)中，財(cái)務(wù)報(bào)表所傳遞的信息通常被認(rèn)為是企業(yè)的真實(shí)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)。

隨著知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代的到來(lái)，上述三個(gè)因素的每一方面都正在或者已經(jīng)發(fā)生改變�，F(xiàn)代電子計(jì)算機(jī)技術(shù)正在改寫紙張、筆墨和算盤等傳統(tǒng)信息技術(shù)的歷史；現(xiàn)代網(wǎng)絡(luò)通訊技術(shù)正在改變傳統(tǒng)的信息交換方式和交換時(shí)間；而現(xiàn)代新技術(shù)革命的高速發(fā)展，正在更新傳統(tǒng)會(huì)計(jì)信息的涵義�；�于這些變化，未來(lái)財(cái)務(wù)報(bào)告的框架將會(huì)在以下十個(gè)方面突破傳統(tǒng)框架的局限，從而引導(dǎo)未來(lái)會(huì)計(jì)系統(tǒng)結(jié)構(gòu)作相應(yīng)轉(zhuǎn)變。

（一）多元財(cái)務(wù)報(bào)表體系框架的構(gòu)想

會(huì)計(jì)報(bào)表是會(huì)計(jì)系統(tǒng)主要產(chǎn)出，綜所提供信息的種類、數(shù)量和質(zhì)量與傳統(tǒng)會(huì)計(jì)的系統(tǒng)結(jié)構(gòu)有著密不可分的內(nèi)在聯(lián)系。財(cái)務(wù)報(bào)表體系在過(guò)去一百年的發(fā)展中雖然幾經(jīng)變革，但這種變革都只是在傳統(tǒng)系統(tǒng)上的完善和改進(jìn)，并沒(méi)有從根本上改變會(huì)計(jì)報(bào)表體系及其所提供信息屬性的單一性。如果根據(jù)現(xiàn)代電子計(jì)算機(jī)所提供的隨機(jī)寄存特性來(lái)重新設(shè)計(jì)和構(gòu)造一個(gè)新的會(huì)計(jì)系統(tǒng)，那么，這個(gè)系統(tǒng)應(yīng)當(dāng)能夠完成多重信息處理的功能，從而使會(huì)計(jì)報(bào)表體系及其所提供的信息屬性具有多元化的特征。如果能夠向用戶提供如他們選擇電視節(jié)目一樣的方便，允許他們?nèi)我獾剡x擇自己所需要的信息種類、數(shù)量和質(zhì)量，那么，未來(lái)的會(huì)計(jì)系統(tǒng)就一定是一個(gè)富有生命力的系統(tǒng)。如果基于不同用途的會(huì)計(jì)信息用戶可以任意獲取他們自己所需要的會(huì)計(jì)信息，而不是由會(huì)計(jì)師來(lái)決定他們需要什么信息、不需要什么信息，那么，會(huì)計(jì)的生存空間將得到自然的擴(kuò)展。21世紀(jì)的會(huì)計(jì)，其作用將更為廣泛和輝煌。

（二）權(quán)衡會(huì)計(jì)信息可靠性與相關(guān)性的構(gòu)想。

會(huì)計(jì)信息的可靠性與相關(guān)性由會(huì)計(jì)信息的不同用途所決定。用于傳統(tǒng)財(cái)富分配的會(huì)計(jì)信息要求具有很高的可靠性，而用于投資決策的會(huì)計(jì)信息則要求具有很強(qiáng)的相關(guān)性。因此，提供可靠相關(guān)的信息以同時(shí)滿足兩種不同用途的信息需要，構(gòu)成了會(huì)計(jì)職業(yè)賴以存在的重要因素。由于傳統(tǒng)會(huì)計(jì)系統(tǒng)是圍繞會(huì)計(jì)信息的財(cái)富分配用途而建立和發(fā)展起來(lái)的，從根本上說(shuō)，它強(qiáng)調(diào)的是會(huì)計(jì)信息的可靠性。盡管規(guī)范會(huì)計(jì)信息生產(chǎn)與交換的權(quán)威機(jī)構(gòu)也試圖在可靠性的基礎(chǔ)上來(lái)增強(qiáng)相關(guān)性，但對(duì)于單一屬性的信息而言，可靠性與相關(guān)性又是一對(duì)不可調(diào)和的矛盾。強(qiáng)調(diào)了信息的可靠性，會(huì)損失信息的相關(guān)性；而強(qiáng)調(diào)了信息的相關(guān)性，又會(huì)以犧性可靠性為代價(jià)。如果拋開(kāi)單一信息揭示的基本構(gòu)想而取道多元信息揭示的途徑，可靠性與相關(guān)性的矛盾便可迎刃而解。例如，以歷史成本為基礎(chǔ)的會(huì)計(jì)信息更具有可靠性，而以評(píng)估價(jià)值為基礎(chǔ)的會(huì)計(jì)信息更具有相關(guān)性，兩種不同屬性會(huì)計(jì)信息的同時(shí)提供，便可同時(shí)滿足不同用途的信息要求。現(xiàn)代信息技術(shù)的高度發(fā)展使得這種多元信息揭示的格局不只是一種設(shè)想。

（三）歷史成本與公允價(jià)值并重的構(gòu)想

以歷史成本為計(jì)量屬性的傳統(tǒng)會(huì)計(jì)，是在財(cái)富分配用途導(dǎo)引下而產(chǎn)生的強(qiáng)調(diào)信息可靠性的產(chǎn)物。眾多會(huì)計(jì)學(xué)者提出的以其他屬性為計(jì)量模式的會(huì)計(jì)系統(tǒng)寬之所以沒(méi)有得到權(quán)威機(jī)構(gòu)的認(rèn)同，最根本的原因就是這些會(huì)計(jì)系統(tǒng)的所提供信息的可靠性方面存在缺陷。隨著時(shí)代的發(fā)展和用戶需求的變化，隨著現(xiàn)代交通和通訊技術(shù)的發(fā)展，相互分割的市場(chǎng)正在走向世界一體化，以交易價(jià)格為基礎(chǔ)的傳統(tǒng)的歷史成材一計(jì)量屬性不再是唯一可靠的信息源，公允價(jià)值的逐步形成及其所具有的客觀性已得到越來(lái)越多人士承認(rèn)。美國(guó)、英國(guó)、加拿大、澳大利亞以及國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)在現(xiàn)行會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的制定過(guò)程中，都已開(kāi)始較為普遍地使用公允價(jià)值概念。在我國(guó)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——債務(wù)重組》中，也首次引入了公允價(jià)值的計(jì)量屬性。從理論上說(shuō)，普遍采用包括公允價(jià)值在內(nèi)的許多其他新的計(jì)量屬性為基礎(chǔ)的會(huì)計(jì)系統(tǒng)，已具備其形成和發(fā)展的外部環(huán)境。目前我們所缺乏的也許只是觀念的更新和敢于嘗試的膽略。因此，我們有足夠的理由相信，隨著信息時(shí)代的到來(lái)，以其他某種適當(dāng)?shù)挠?jì)量屬性為基礎(chǔ)的會(huì)計(jì)系統(tǒng)絕對(duì)不再是“紙上談兵”。

（四）主體信息與關(guān)聯(lián)方信息并重的構(gòu)想

基于會(huì)計(jì)信息財(cái)富分配用途的考慮，會(huì)計(jì)主體的確立是傳統(tǒng)會(huì)計(jì)系統(tǒng)的一個(gè)重要前提，而工來(lái)時(shí)代企業(yè)組織垂直控制的特征也為這一前提的確立提供了它所必須的外部環(huán)境。隨著知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代的到來(lái)，企業(yè)組織的垂直控制結(jié)構(gòu)正在發(fā)生網(wǎng)絡(luò)化的、扁平化的改變。這種改變使得會(huì)計(jì)主體假設(shè)開(kāi)始失去其既有的合理性。除此之外，技術(shù)資產(chǎn)的合理計(jì)量在客觀上也需要突破傳統(tǒng)會(huì)計(jì)主體的范圍，因?yàn)榧夹g(shù)的先進(jìn)性需要與其他企業(yè)的同類技術(shù)相比較，才可以進(jìn)行合理的衡量。這些改變?cè)诳陀^上要求會(huì)計(jì)信息的揭示突破傳統(tǒng)的空間范圍。因此，如何恰當(dāng)?shù)靥峁┲黧w及其相關(guān)方的信息，代表著未來(lái)會(huì)計(jì)的一個(gè)發(fā)展方向。

（五）有形資源與技術(shù)資源并重的構(gòu)想。

對(duì)有形資源的占有使用是工業(yè)社會(huì)環(huán)境中企業(yè)得以持續(xù)經(jīng)營(yíng)的重要條件，這在客觀上決定了傳統(tǒng)會(huì)計(jì)系統(tǒng)必須圍繞企業(yè)有形資源的確認(rèn)、記錄、計(jì)量和報(bào)告來(lái)展開(kāi)。隨著以技術(shù)為動(dòng)力的知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代的到來(lái)，企業(yè)持續(xù)經(jīng)營(yíng)的重要條件已開(kāi)始轉(zhuǎn)向?qū)�技術(shù)的開(kāi)發(fā)、利用和爭(zhēng)奪，而有形資源在企業(yè)持續(xù)經(jīng)營(yíng)中的地位日趨下降。在這種發(fā)展趨勢(shì)下，傳統(tǒng)會(huì)計(jì)所提供的信息要有用，必然要轉(zhuǎn)向?qū)�技術(shù)資源的確認(rèn)、記錄、計(jì)量和報(bào)告。但是，技術(shù)資源在企業(yè)持續(xù)經(jīng)營(yíng)中的地位在目前至少還沒(méi)有重要到可以取代有形資源的地步。因此，會(huì)計(jì)系統(tǒng)在揭示技術(shù)資源的同時(shí)，不忽視對(duì)有形資源的計(jì)量顯得十分必要。這種必要性反映到未來(lái)會(huì)計(jì)的發(fā)展趨勢(shì)上，應(yīng)當(dāng)是一種有形資源與技術(shù)資源并重而不單向發(fā)展的格局。

（六）表式信息與圖像化信息并重的構(gòu)想。

以報(bào)表的方式來(lái)交換會(huì)計(jì)信息已被實(shí)踐證明為是一種最有效和最節(jié)約成本的方式。但這種有效和節(jié)絕是針對(duì)手工會(huì)計(jì)和傳統(tǒng)信息傳輸?shù)募夹g(shù)條件而言的。在現(xiàn)代信息技術(shù)的支撐下，這種有效和節(jié)約將不再成為阻礙其他信息揭示方式出現(xiàn)的理由。因?yàn)橛行�是針�?duì)用戶對(duì)會(huì)計(jì)信息的使用而言的，相對(duì)于純粹文字化的信息揭示來(lái)說(shuō)，表式信息可以以有限的資源提供更大的信息量，而且使用戶的閱讀變得一目了然；但圖像化信息相對(duì)于表式信息來(lái)說(shuō)，也許更具有簡(jiǎn)明易懂、直觀明了的優(yōu)越性。在更注重效率和簡(jiǎn)單的技術(shù)發(fā)展過(guò)程中，我們沒(méi)有理由不相信更為簡(jiǎn)明易懂的信息不會(huì)為會(huì)計(jì)信息的用戶所接受。

如果會(huì)計(jì)信息的揭示按照這樣的一種思路來(lái)發(fā)展，那么，未來(lái)的會(huì)計(jì)信息揭示一定會(huì)是一種表式信息與圖像化信息并重的局面，從而使得老練的投資者和幼稚的投資者的劃分，不再成為會(huì)計(jì)信息揭示所要考慮的重要因素。

（七）貨幣計(jì)量與非貨幣計(jì)量并重的構(gòu)想。

表式信息揭示的框架要求所有的會(huì)計(jì)信息都能夠數(shù)字化，且具有能夠匯總的經(jīng)濟(jì)意會(huì)計(jì)信息的貨幣化的要求。但是，如果會(huì)計(jì)信息的計(jì)量并非只能具有單一的屬性，信息的揭示也并非只能具有單一的屬性，信息的揭示也并非只局限于報(bào)表，那么，必然會(huì)使會(huì)計(jì)信息的貨幣計(jì)量向非貨幣計(jì)量延伸。因?yàn)樵谪泿呕�信息之外還有大量相關(guān)而且有用的非貨幣化信息不存在，如難以準(zhǔn)確以貨幣量化的企業(yè)員工素質(zhì)、企業(yè)組織結(jié)構(gòu)、市場(chǎng)網(wǎng)絡(luò)、秘密配方等。這種發(fā)展無(wú)疑將會(huì)改變傳統(tǒng)會(huì)計(jì)只揭示單一貨幣信息的局限，貨幣計(jì)量與非貨幣計(jì)量并重的方式一定會(huì)成為未來(lái)會(huì)計(jì)發(fā)展的一個(gè)方向。

（八）絕對(duì)值信息與相對(duì)值信息揭示并重的構(gòu)想。

以絕對(duì)數(shù)量的貨幣額來(lái)表達(dá)某一特定主體的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)是傳統(tǒng)會(huì)計(jì)報(bào)表所提供信息的又一特點(diǎn)。這一特點(diǎn)的形成與上述提及的三個(gè)因素有關(guān)：第一，傳統(tǒng)的表式信息揭示方式?jīng)Q定了大部分信息需要以絕對(duì)數(shù)量的貨幣額來(lái)表達(dá)才符合報(bào)表間相互勾稽的要求；第二，會(huì)計(jì)信息的財(cái)富分配用途決定了只有以絕對(duì)貨幣額表達(dá)的信息才會(huì)使財(cái)富分配變得有意義；第二，傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)主體假設(shè)使得以絕對(duì)數(shù)量的貨幣額來(lái)表現(xiàn)某一特定主體的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)成為可能。如果會(huì)計(jì)信息的揭示在未來(lái)不再局限于報(bào)表的格式，會(huì)計(jì)信息的用途不再局限于財(cái)富分配，會(huì)計(jì)信息揭示的范圍不再局限于某一特定的主體，等等，那么，以絕對(duì)值揭示信息的傳統(tǒng)方式就必然會(huì)受到相對(duì)值信息揭示的挑戰(zhàn)。因?yàn)樵谀撤N程度上，相對(duì)值表達(dá)的信息具有更強(qiáng)的可比性和能夠更好地滿足會(huì)計(jì)信息決策的需要。在過(guò)去20年的財(cái)務(wù)信息披露發(fā)展的歷程中我們也已經(jīng)看到，越來(lái)越多的證券監(jiān)管機(jī)構(gòu)已經(jīng)開(kāi)始要求上市公司提供更多能夠直接用于投資決策評(píng)價(jià)的相對(duì)值信息，如一些重要的財(cái)務(wù)比率。隨著會(huì)計(jì)信息決策用途重要性的進(jìn)一步加強(qiáng)，隨著會(huì)計(jì)主體范圍的逐步突破，我們有理由相信，以相對(duì)值信息揭示的方工一定會(huì)演變?yōu)槲磥?lái)財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)展的主流。在會(huì)計(jì)信息財(cái)富分配用途尚未退出歷史舞臺(tái)以前，絕對(duì)值與相對(duì)值信息揭示會(huì)顯得同等重要，從而形成一種絕對(duì)值與相對(duì)值信息揭示并重的格局。

（九）事后信息與事前信息揭示并重的構(gòu)想。

在用戶的財(cái)富分配用途導(dǎo)向下，傳統(tǒng)會(huì)計(jì)所提供的信息絕大部分都具有事后信息的特征。因?yàn)樨?cái)富分配，一定是對(duì)已經(jīng)實(shí)現(xiàn)而不是尚未實(shí)現(xiàn)的收益進(jìn)行分配。但在用戶的投資決策用途導(dǎo)向下，要求會(huì)計(jì)面向未來(lái)，提供更多具有與決策相關(guān)的信息。在過(guò)去20年中，我們已經(jīng)可以看到這種面向決策、面向未來(lái)的發(fā)展趨勢(shì)，如在滿足財(cái)富分配用途所需信息之處增設(shè)的現(xiàn)金流量表信息，在揭示過(guò)去盈利的基礎(chǔ)上增加未來(lái)盈利預(yù)測(cè)的信息。

這些現(xiàn)象都說(shuō)明事前信息揭示的重要性已開(kāi)始被人們普遍接受和認(rèn)識(shí)。目前在國(guó)際范圍內(nèi)流行的現(xiàn)金流量表雖然反映的是企業(yè)過(guò)去現(xiàn)金流量的信息，但這一信息顯然是為會(huì)計(jì)信息的決策用途而不是為財(cái)富分配用途設(shè)定的。因?yàn)檫^(guò)去的現(xiàn)金流量較之盈利更有利于預(yù)測(cè)未來(lái)的現(xiàn)金流量，相對(duì)于資產(chǎn)負(fù)債表和收益表所提供的信息而言，它具有更大的預(yù)測(cè)價(jià)值和反饋價(jià)值。所以有人稱現(xiàn)金流量表的出現(xiàn)是傳統(tǒng)會(huì)計(jì)的一次小小的革命。隨著知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代的到來(lái)，傳統(tǒng)會(huì)計(jì)會(huì)越來(lái)越多地面對(duì)類似這樣的革命�；�于此，未來(lái)財(cái)務(wù)報(bào)告的發(fā)展方向一定會(huì)是一個(gè)事后信息與事前信息揭示并重的格局。

（十）年度信息與日常信息揭示并重的構(gòu)想。

年度信息揭示是傳統(tǒng)會(huì)計(jì)的傳統(tǒng)。這一傳統(tǒng)的形成也與許人們的“年成”觀念有關(guān)。所謂“年成”，是指一個(gè)年度的成就，“年”總是與收益的衡量聯(lián)系在一起�；�于這樣一種理念，在持續(xù)經(jīng)營(yíng)下，會(huì)計(jì)信息的揭示便演變成為會(huì)計(jì)年度的慣例，以適應(yīng)人們對(duì)年度財(cái)富分配的需要。除此之外，信息披露成本是年度信息揭示的又一考慮。在手工狀態(tài)下，每一次會(huì)計(jì)信息的披露都需要經(jīng)過(guò)一個(gè)完整的會(huì)計(jì)循環(huán)。如果一個(gè)循環(huán)的信息生產(chǎn)成本是10萬(wàn)元，那么，一個(gè)年度一次的會(huì)計(jì)信息揭示成本也就是10萬(wàn)元；如果一個(gè)年度要求有10次基至更多次的會(huì)計(jì)信息披露，那么，信息揭示的成本就會(huì)增加到100萬(wàn)元以上。但隨著會(huì)計(jì)信息決策用途的增強(qiáng)，年度的信息揭示會(huì)與投資決策對(duì)信息的及時(shí)性要求發(fā)生矛盾。而現(xiàn)代信息技術(shù)的高速發(fā)展，使得信息的生產(chǎn)成本大幅度下降；而且，在隨機(jī)寄存功能的支持下，也使得會(huì)計(jì)信息的日常揭示成本可能。因此，年度信息揭示的慣例必定會(huì)在不遠(yuǎn)的將來(lái)被年度與日常信息揭示并重的格局所取代。

歷史的發(fā)展自有其不可分割的延續(xù)性，沒(méi)有人類昨天的犧牲，就不會(huì)有人類今天的文明，更不會(huì)有人類明天的輝煌。信息技術(shù)革命的浪潮雖然使誕生于工業(yè)社會(huì)的會(huì)計(jì)系統(tǒng)落伍了，但未來(lái)的會(huì)計(jì)框架不會(huì)是一種孤立的存在。未來(lái)的會(huì)計(jì)必須能夠兼容今天甚至昨天的會(huì)計(jì)，這是技術(shù)發(fā)展歷史的共同規(guī)律。上述有關(guān)未來(lái)財(cái)務(wù)報(bào)告發(fā)展趨勢(shì)的構(gòu)想正是基于這樣的思考。歷史的發(fā)展自有其自身的規(guī)律性，但人的作用卻可以加速或者延緩歷史的進(jìn)程。在工業(yè)革命的浪潮中，中國(guó)會(huì)計(jì)甘當(dāng)了一回歷史的落伍者，信息技術(shù)革命的浪潮為中國(guó)會(huì)計(jì)的翻身提供了新的契機(jī)，是抓住還是放棄這一歷史性發(fā)展機(jī)遇，命運(yùn)掌握在我們自己手里。