國際會(huì)計(jì)要素對(duì)比 FASB、IASC、中國要素劃分有相同之處

會(huì)計(jì)要素，即會(huì)計(jì)核算對(duì)象要素，指對(duì)所確認(rèn)的會(huì)計(jì)事項(xiàng)所作的項(xiàng)目歸類。美國、英國、中國、澳大利亞等國和國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（IASC）都己頒布了關(guān)于確認(rèn)會(huì)計(jì)要素的公告或準(zhǔn)則，但由于種種原因，各國對(duì)會(huì)計(jì)要素的劃分還存在一定的分歧。本文試圖就美國財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（FASB）、IASC和我國對(duì)會(huì)計(jì)要素的劃分作一比較。

FASB在1985年發(fā)表的第6號(hào)《財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念公告》（SFAC6）中，將會(huì)計(jì)要素劃分為資產(chǎn)、負(fù)債、權(quán)益或凈資產(chǎn)、業(yè)主投資、派給業(yè)主款、收入、費(fèi)用、利潤、損失、綜合收益十大類；IASC在1989年發(fā)布的“關(guān)于編制和提供財(cái)務(wù)報(bào)表的框架”中，將會(huì)計(jì)要素劃分為資產(chǎn)、負(fù)債、產(chǎn)權(quán)、收益、費(fèi)用五大類；我國在1992年頒布并于次年施行的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中，將會(huì)計(jì)要素劃分為資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、費(fèi)用、利潤六大類。

1.三者在會(huì)計(jì)要素劃分上的相同之處。

三者劃分的相同之處為：①都是關(guān)于資產(chǎn)負(fù)債表和損益表的要素，而沒有現(xiàn)金流量表的要素。②雖然三者對(duì)資產(chǎn)、負(fù)債兩個(gè)靜態(tài)要素的定義有一定的區(qū)別，但資產(chǎn)和負(fù)債所包含的內(nèi)容是相同的。第三個(gè)靜態(tài)要素“權(quán)益”在名稱和定義上雖存在著一定的差別，但三者所確認(rèn)的內(nèi)容大致相同。③損益表的動(dòng)態(tài)要素大致相同或相近。

通過以上相同點(diǎn)可以看出，三者會(huì)計(jì)要素劃分的基本思路、基本格局是相同的。雖說各國的會(huì)計(jì)環(huán)境不同，但任何國家的會(huì)計(jì)對(duì)象都是資金的觀念價(jià)值運(yùn)動(dòng)，都是按著“會(huì)計(jì)對(duì)象———會(huì)計(jì)事項(xiàng)———會(huì)計(jì)項(xiàng)目———會(huì)計(jì)要素”這樣的路徑進(jìn)行歸類的。

2.三者在會(huì)計(jì)要素劃分上的不同之處。

第一，關(guān)于權(quán)益要素。我國和IASC基本相同，只是在名稱上稍有差別，我國稱為“所有者權(quán)益”，IASC稱為“產(chǎn)權(quán)”，但稱“產(chǎn)權(quán)”容易形成誤解，因?yàn)?ldquo;產(chǎn)權(quán)”有廣義和狹義之分，廣義的“產(chǎn)權(quán)”包括“債權(quán)”等權(quán)益，狹義的“產(chǎn)權(quán)”才是“所有者權(quán)益”。FASB則把“權(quán)益”分成了三個(gè)要素即“權(quán)益”、“業(yè)主權(quán)益”、“業(yè)主派得”，這主要是因?yàn)槊绹�的所有者�?quán)益業(yè)務(wù)十分復(fù)雜，產(chǎn)權(quán)也比較分散，但這種劃分容易混淆這三者的界限，有相互涵蓋之嫌，故筆者認(rèn)為FASB就權(quán)益的劃分不妥當(dāng)，雖然美國的權(quán)益業(yè)務(wù)多而復(fù)雜，但可以用設(shè)置明細(xì)分類賬戶的方法加以解決。

第二，確定的損益表要素不完全相同。其主要表現(xiàn)在：①FASB把“利得”和“損失”確認(rèn)為會(huì)計(jì)要素，而IASC和我國有關(guān)準(zhǔn)則中都無此二要素。筆者認(rèn)為把企業(yè)的經(jīng)營所得和偶然所得分開，便于對(duì)企業(yè)進(jìn)行業(yè)績分析。因?yàn)椋瑢?duì)一個(gè)企業(yè)來說，有時(shí)營業(yè)外業(yè)務(wù)過多，容易對(duì)會(huì)計(jì)信息使用者造成虛假的“景氣”或“不景氣”。②三者都有收入要素，但包含的內(nèi)容不同。FASB稱為“營業(yè)收入”，它包括通常認(rèn)為的營業(yè)收入和投資收益；IASC稱為“收益”，它的內(nèi)容是在FASB“營業(yè)收入”的基礎(chǔ)加上“利得”；我國的“收入”只包括通常認(rèn)為的營業(yè)收入。筆者認(rèn)為，我國的收入要素名不符實(shí)，IASC的“收益”則過于太籠統(tǒng)，不便于分析企業(yè)的盈利情況，只有FASB的“營業(yè)收入”內(nèi)容劃分得比較妥當(dāng)，因?yàn)楝F(xiàn)代企業(yè)對(duì)外投資的比重加大，有的企業(yè)對(duì)外投資收益占企業(yè)總收益的比重很大，且實(shí)際上企業(yè)的對(duì)外投資也是企業(yè)的經(jīng)營業(yè)務(wù)之一，并非像以前只有在有閑散資金時(shí)才對(duì)外投資，只要能比其他項(xiàng)目多賺到利潤，企業(yè)便會(huì)對(duì)外投資。從這個(gè)意義上講，企業(yè)的對(duì)外投資也是企業(yè)的經(jīng)營業(yè)務(wù)，所以，投資收益應(yīng)歸到“營業(yè)收入”中。③三者都有“費(fèi)用”要素，但包括的內(nèi)容不同。FASB“費(fèi)用”的內(nèi)容比我國多出了投資損失這一部分，而IASC“費(fèi)用”的內(nèi)容是在FASB基礎(chǔ)上再加上營業(yè)外支出。參照對(duì)“收入”的分析，筆者認(rèn)為FASB的劃分比較合理，但名稱應(yīng)改為“營業(yè)費(fèi)用”。因?yàn)槠髽I(yè)的經(jīng)營業(yè)務(wù)雖有擴(kuò)大趨勢(shì)，但不論如何也不會(huì)擴(kuò)大到偶然的得失即營業(yè)外收支上。④利潤要素不同。中國稱為“利潤”，F(xiàn)ASB稱為“綜合收益”，IASC則沒有此要素。筆者認(rèn)為這個(gè)要素一定要確立，因?yàn)槔麧欀笜?biāo)對(duì)會(huì)計(jì)信息使用者的決策可以說是至關(guān)重要的，并且也是損益表中不可缺少的一個(gè)要素。至于名稱，筆者認(rèn)為稱為“綜合利潤”比較合適，因?yàn)槿藗冏怨啪陀幸粋�(gè)概念：“利潤＝收入-費(fèi)用”；如果稱為“綜合收益”的話，容易和一般意義上的收益（即收入）相混淆，而稱做“利潤”又易和“營業(yè)利潤”相混淆。