傳統(tǒng)型中小企業(yè)會(huì)計(jì)轉(zhuǎn)型的亮點(diǎn)在于概念框架構(gòu)建

各國(guó)現(xiàn)行的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和法規(guī)存在一個(gè)普遍的問(wèn)題，那就是準(zhǔn)則和法規(guī)的制定主要是針對(duì)大企業(yè)和上市公司的，基本上沒(méi)有考慮中小企業(yè)的會(huì)計(jì)需求和特殊問(wèn)題。傳統(tǒng)型中小企業(yè)會(huì)計(jì)的發(fā)展已愈來(lái)愈受到先前概念框架的制約。為了使傳統(tǒng)型中小企業(yè)會(huì)計(jì)職能得到充分的發(fā)揮和釋放，筆者認(rèn)為，可以借鑒先前概念框架的構(gòu)建方法，構(gòu)建一個(gè)新的傳統(tǒng)型中小企業(yè)會(huì)計(jì)框架。新框架既要在結(jié)構(gòu)上與舊框架保持一致，又要能體現(xiàn)出鮮明的個(gè)性特征，即突出傳統(tǒng)型中小企業(yè)會(huì)計(jì)特點(diǎn)。另外，從事物發(fā)展的角度來(lái)看，新框架與舊框架還要存在溝通的銜接點(diǎn)，這樣便于中小企業(yè)向大型企業(yè)上市公司發(fā)展的過(guò)程中，中小企業(yè)會(huì)計(jì)也能順利過(guò)渡。關(guān)于新框架的構(gòu)建，筆者有以下幾點(diǎn)建議：

一、構(gòu)建原則

（一）管理效用。多年來(lái)，理論界一直認(rèn)為財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與管理會(huì)計(jì)是相互分離的。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)產(chǎn)生的數(shù)據(jù)主要用于向外界提供信息，信息使用者主要是銀行、股東、稅務(wù)機(jī)關(guān)等，而管理會(huì)計(jì)生成的數(shù)據(jù)則主要是為了滿足企業(yè)內(nèi)部管理的需要。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與管理會(huì)計(jì)分離的原因之一在于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)通常被進(jìn)行統(tǒng)一規(guī)范，而管理會(huì)計(jì)的方法和手段則是可以自由選擇的；原因之二，在于大企業(yè)、上市公司有能力將對(duì)內(nèi)報(bào)告與對(duì)外報(bào)告兩個(gè)職能細(xì)分化，即可以設(shè)置專門(mén)的會(huì)計(jì)人員記錄、保留會(huì)計(jì)基礎(chǔ)數(shù)據(jù)，從事財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的工作，又可以設(shè)置專門(mén)人員進(jìn)行基礎(chǔ)數(shù)據(jù)加工、整理等管理會(huì)計(jì)工作。然而，對(duì)于傳統(tǒng)型中小企業(yè)來(lái)說(shuō)，由于其會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)設(shè)置簡(jiǎn)單，會(huì)計(jì)人員力量薄弱，將管理會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)分離開(kāi)來(lái)只能增加企業(yè)的財(cái)務(wù)負(fù)擔(dān)。加上傳統(tǒng)型中小企業(yè)所有者（一般為企業(yè)管理者）對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表的理解能力本來(lái)就不高，會(huì)計(jì)報(bào)告的多樣化也只能徒增信息理解的難度。

其實(shí)，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與管理會(huì)計(jì)并非完全割裂。眾所周知，管理會(huì)計(jì)所需的部分?jǐn)?shù)據(jù)是由財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)提供的。將管理會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)結(jié)合起來(lái)共同編制一張財(cái)務(wù)報(bào)告，既包含對(duì)外報(bào)告的信息又包含簡(jiǎn)明扼要的內(nèi)部管理信息，對(duì)于中小企業(yè)而言是十分必要的。目前一些軟件開(kāi)發(fā)商正試圖設(shè)計(jì)一種新型財(cái)務(wù)軟件，在管理會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)之間架起理解的橋梁。一旦該種軟件開(kāi)發(fā)成功，中小企業(yè)將收益匪淺，不但能獲得簡(jiǎn)明重要的管理信息，而且可以直接輸出對(duì)外報(bào)告，又可以節(jié)約財(cái)務(wù)成本。因此，新概念框架有關(guān)傳統(tǒng)中小企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告的編制要考慮到管理效用問(wèn)題，力求以最低成本編制財(cái)務(wù)報(bào)告，并使其發(fā)揮最大的效用，提供的管理信息還要保證充分、大量、易于進(jìn)行分析，能使管理者清楚每種主要產(chǎn)品或生產(chǎn)線究竟能產(chǎn)生多大的邊際貢獻(xiàn)。進(jìn)一步講，就是要提供有關(guān)變動(dòng)成本、固定成本，包括折舊以及其他攤銷等多種信息。

（二）一致性。一致性在這里主要包括兩層含義，一是新概念框架應(yīng)盡量標(biāo)準(zhǔn)化、統(tǒng)一化，二是新概念框架要具有一定的包容性。

從某個(gè)角度看，一致性似乎是應(yīng)效率要求而產(chǎn)生的。盡管盎格魯，撤克遜的會(huì)計(jì)們?cè)��?jīng)對(duì)“一致性”進(jìn)行過(guò)嚴(yán)厲的批評(píng)，認(rèn)為一致性導(dǎo)致了大量無(wú)意義數(shù)據(jù)的產(chǎn)生（這些數(shù)據(jù)不能說(shuō)明企業(yè)的特性），但任何一個(gè)系統(tǒng)、框架的存在都不能脫離一些基本原則。自由選擇是非常重要的，如會(huì)計(jì)政策等的選擇，但基本原則卻是應(yīng)該必須遵循的，自由的限度永遠(yuǎn)也不能超出資產(chǎn)就是資產(chǎn)，資產(chǎn)不能突然變成負(fù)債，收入就是收入，收入也不可能成為費(fèi)用等具有統(tǒng)一性的范圍。過(guò)分的強(qiáng)調(diào)自由選擇也可能導(dǎo)致低效率。標(biāo)準(zhǔn)化的系統(tǒng)可以克服這種缺陷。標(biāo)準(zhǔn)化系統(tǒng)能產(chǎn)生巨大的節(jié)約，軟件供應(yīng)、課程培訓(xùn)、會(huì)計(jì)服務(wù)、納稅申報(bào)、審計(jì)等均可以受益于它。標(biāo)準(zhǔn)化的系統(tǒng)能刺激信貸機(jī)構(gòu)干涉中小企業(yè)會(huì)計(jì)，培訓(xùn)自己的職員采用標(biāo)準(zhǔn)化方式進(jìn)行數(shù)據(jù)分析。

另一方面，設(shè)計(jì)新概念框架還應(yīng)意識(shí)到盡管中小企業(yè)的會(huì)計(jì)需求是簡(jiǎn)單的，但隨著企業(yè)的成長(zhǎng)，它也會(huì)變得越來(lái)越復(fù)雜，企業(yè)將需要更加詳細(xì)的內(nèi)部管理信息，而外部使用者也要求將會(huì)計(jì)信息揭示得更加充分。新框架的設(shè)計(jì)需要考慮由簡(jiǎn)單帳戶體系上升為復(fù)雜體系的可能性。

（三）稅務(wù)兼容。財(cái)務(wù)報(bào)告與稅務(wù)報(bào)告兼容是非常困難的。大企業(yè)、上市公司，一般都實(shí)行會(huì)計(jì)電算化，保存會(huì)計(jì)信息不成問(wèn)題。通過(guò)保存會(huì)計(jì)信息，它們能夠十分便捷地為管理者和股東提供經(jīng)濟(jì)報(bào)告，也能為稅務(wù)部門(mén)編制納稅申報(bào)表。但對(duì)于小公司，保留兩套數(shù)據(jù)則失去了效率。稅務(wù)、管理兩套報(bào)告數(shù)據(jù)不但會(huì)浪費(fèi)會(huì)計(jì)的大量時(shí)間，而且可能造成所有者（或管理者）的迷惑不解。所以，對(duì)于中小企業(yè)而言，會(huì)計(jì)記錄的保存最好能在統(tǒng)一的基礎(chǔ)上，盡量與稅務(wù)要求相協(xié)調(diào)達(dá)到簡(jiǎn)化、實(shí)用的目的。在財(cái)務(wù)報(bào)告與稅務(wù)報(bào)告兼容的過(guò)程中，影響最大的兩個(gè)報(bào)表項(xiàng)目是折舊與備抵。由于稅法允許的折舊率往往與會(huì)計(jì)上所規(guī)定的折舊率存在差異，因而如何在統(tǒng)一報(bào)告上清晰地列出這些項(xiàng)目所含的兩方面信息，也是新概念框架需要解決的問(wèn)題之一。

二、傳統(tǒng)型中小企業(yè)概念框架的新設(shè)想

（一）會(huì)計(jì)目標(biāo)是概念框架構(gòu)建的邏輯起點(diǎn)。傳統(tǒng)型中小企業(yè)的會(huì)計(jì)目標(biāo)不同于大型企業(yè)、上市公司，它應(yīng)是以最簡(jiǎn)潔、實(shí)用的簡(jiǎn)化報(bào)告形式向所有者、管理者、稅務(wù)部門(mén)、債權(quán)人等有限的信息使用者，提供決策所需的有用信息資料。

（二）確認(rèn)基礎(chǔ)與會(huì)計(jì)科目。新概念框架的設(shè)計(jì)考慮到企業(yè)發(fā)展的階段性，可以以現(xiàn)金基礎(chǔ)為起點(diǎn)，逐漸上升至簡(jiǎn)單的應(yīng)計(jì)基礎(chǔ)，直到復(fù)雜的應(yīng)計(jì)基礎(chǔ)。具體設(shè)想如下：

微型企業(yè)（≤5人）：現(xiàn)金基礎(chǔ)。

小型企業(yè)（6一50人）：權(quán)責(zé)發(fā)生制；簡(jiǎn)化的標(biāo)準(zhǔn)會(huì)計(jì)科目表。提供簡(jiǎn)單的管理信息。

中型企業(yè)（51一250人）：權(quán)責(zé)發(fā)生制；復(fù)雜的標(biāo)準(zhǔn)會(huì)計(jì)科目表。提供稍微復(fù)雜的管理信息。

大的非上市企業(yè)：權(quán)責(zé)發(fā)生制；舊框架所規(guī)定的大部分會(huì)計(jì)科目。提供復(fù)雜的管理信息。

大的公開(kāi)上市企業(yè)：權(quán)責(zé)發(fā)生制；采用舊框架所規(guī)定的全部會(huì)計(jì)科目。提供盡可能詳細(xì)的管理信息。

由于小企業(yè)一般只需要簡(jiǎn)單的數(shù)據(jù)，交易類型也十分有限，所以其匯總也非常簡(jiǎn)單。一個(gè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)十分簡(jiǎn)單的微型企業(yè)或小型企業(yè)，沒(méi)有對(duì)數(shù)據(jù)產(chǎn)生深層次分析的需要。但隨著企業(yè)規(guī)模的不斷擴(kuò)大，資產(chǎn)項(xiàng)目越來(lái)越多，越來(lái)越細(xì)。這時(shí)，科目代碼或者要增大縱列數(shù)字，如用411代表廠房，412代表土地等，或者擴(kuò)大代碼位數(shù)，采用四位代碼，如4100代表廠房，4101代表土地等，這種設(shè)計(jì)的優(yōu)點(diǎn)就在于不論公司規(guī)模如何，會(huì)計(jì)科目代碼的基本涵義是相通的（如有形固定資產(chǎn)的代碼均以41開(kāi)頭一個(gè)會(huì)計(jì)人員，一旦接受了會(huì)計(jì)培訓(xùn)，在任何一個(gè)企業(yè)都可以運(yùn)用他所學(xué)到的知識(shí)。

（三）簡(jiǎn)化型財(cái)務(wù)報(bào)告。為了滿足使用者日益增加的信息需要，舊概念框架下財(cái)務(wù)報(bào)告所披露的信息內(nèi)容越來(lái)越豐富，報(bào)告的復(fù)雜性及難以理解的可能性也越來(lái)越大。對(duì)于大多數(shù)末受訓(xùn)練的傳統(tǒng)型中小企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告的使用者來(lái)說(shuō)，復(fù)雜的語(yǔ)言和結(jié)構(gòu)己超出他們的理解能力，過(guò)量的信息，也使得他們沒(méi)有能力去運(yùn)用它們。針對(duì)這種情況，簡(jiǎn)化型財(cái)務(wù)報(bào)告無(wú)疑是一劑良藥。簡(jiǎn)化型財(cái)務(wù)報(bào)告是對(duì)差別報(bào)告需要的一種反應(yīng)，它由大量濃縮的財(cái)務(wù)報(bào)表和概括性財(cái)務(wù)評(píng)述構(gòu)成，以報(bào)告摘要的形式，在內(nèi)容復(fù)雜過(guò)多，使用者無(wú)法詳細(xì)閱讀和研究全部?jī)?nèi)容的情況下，幫助使用者減少搜索相關(guān)信息的時(shí)間，更容易理解財(cái)務(wù)信息。與傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)報(bào)告不同，其主要特點(diǎn)如下：（1）只反映企業(yè)扼要的經(jīng)營(yíng)成本與財(cái)務(wù)狀況；（2）附注內(nèi)容很少。簡(jiǎn)化型財(cái)務(wù)報(bào)告，目前已在世界很多國(guó)家得到廣泛運(yùn)用，如英國(guó)，符合條件的中小企業(yè)可以提供簡(jiǎn)化了的會(huì)計(jì)報(bào)告資料，小公司只需提供簡(jiǎn)略型的資產(chǎn)負(fù)債表和報(bào)表注釋，并免除編制現(xiàn)金流量表。