中期財(cái)務(wù)報(bào)告編制“獨(dú)立觀”與“一體觀”何解

雖然我國尚未正式頒布有關(guān)中期財(cái)務(wù)報(bào)告的具體會計(jì)準(zhǔn)則（只公布過征求意見稿），但從會計(jì)信息有用性和可告性角度研判斷，上市公司為便于投資者利用中報(bào)資料預(yù)測年度業(yè)績，充分披露和公允反映本公司中期財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量無疑是十分必要的。投資者不禁要問：中期報(bào)告到底與年度報(bào)告有何不同？中期報(bào)告具有哪些特征？中期報(bào)告披露的會計(jì)信息是否值得信賴？

關(guān)于“獨(dú)立觀”與“一體觀”

“獨(dú)立觀”是將每一中期視為一個獨(dú)立的會計(jì)期間，其會計(jì)估計(jì)、成本費(fèi)用分配、遞延和應(yīng)計(jì)項(xiàng)目的處理等基本采用與編制年度報(bào)告相一致的原則，不對有關(guān)費(fèi)用均衡化。應(yīng)用這種方法實(shí)際上等于加快了年度報(bào)告的提供頻率，優(yōu)點(diǎn)是中期財(cái)務(wù)報(bào)告所反映的經(jīng)營業(yè)績和財(cái)務(wù)狀況比較可靠，不易被操控；缺點(diǎn)是可靠會導(dǎo)致各中期收入與費(fèi)用的不合理配和各中期收益的非正常波動。“一體觀”是將每一中期視為會計(jì)年度的有機(jī)組成部分，其會計(jì)估計(jì)、成本費(fèi)用分配、遞延和應(yīng)計(jì)項(xiàng)目的處理等須考慮對全年經(jīng)營成果所作判斷的影響，有關(guān)費(fèi)用需以適當(dāng)?shù)臉?biāo)準(zhǔn)和方式在各中期期間進(jìn)行分配。以這種方法編制中報(bào)的優(yōu)點(diǎn)是可以避免因劃小會計(jì)期間而導(dǎo)致的各期間收益的非正常波動，使收入與費(fèi)用得到合理配比；缺點(diǎn)是容易導(dǎo)致對利潤的操縱，影響信息的可靠性。

國際會計(jì)準(zhǔn)則委員會（IASC）傾向于獨(dú)立觀。我國會計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)基于新興證券市場環(huán)境下的專業(yè)判斷等因素，擬側(cè)重采用獨(dú)立觀。因此，今年中期財(cái)務(wù)報(bào)告似應(yīng)以修正的獨(dú)立觀作為指導(dǎo)編制思想的理論基礎(chǔ)。

關(guān)于“三張表”與報(bào)表附注

中國證監(jiān)會《公開發(fā)行股票公司信息披露的內(nèi)容及格式準(zhǔn)則第三號——中期報(bào)告的內(nèi)容與格式》指出，中期財(cái)務(wù)報(bào)表至少應(yīng)包括資產(chǎn)負(fù)債表、利潤表及利潤分配表。中期會計(jì)報(bào)表須經(jīng)審計(jì)的公司應(yīng)當(dāng)編制現(xiàn)金流量表。鑒于現(xiàn)金流量信息是會計(jì)信息中極其重要的組成部分，它可以及時反映上市公司在一定期間內(nèi)現(xiàn)金及現(xiàn)金等價(jià)物的流主與流出信息，有助于投資者預(yù)測公司未來支付能力。在“現(xiàn)金為王”理念受到普遍重視的今天，即使不需審計(jì)的上市公司也應(yīng)提供中期現(xiàn)金流量表，這可以看作是對包括中小投資者在內(nèi)的報(bào)表使用者負(fù)責(zé)與承擔(dān)的意思表示。

在實(shí)務(wù)中上市公司編制中期報(bào)告所投入的關(guān)注和努力較之年度報(bào)告的編制少得多。諸如實(shí)地盤點(diǎn)存貨、重新估計(jì)壞賬損失等年報(bào)編制應(yīng)有的會計(jì)程序，出于成本與效益原則的考慮，通常予以省略；在附注內(nèi)容上，公司往往會盡可能選擇較低的披露水準(zhǔn)或簡要的格式予以敷衍。某些公司選擇中期夸大業(yè)績、年終再行調(diào)整的手段，或配合二級市場炒作，或推遲困境顯現(xiàn)，共賴以倚持的無非是信息不對稱原理和中期財(cái)務(wù)報(bào)告的二元觀。冰山定律告訴我們，被揭示的中報(bào)財(cái)務(wù)信息之“問題公司”只是“水面”以下部分的十分之一。

上市公司在提供比較中期會計(jì)報(bào)表（資產(chǎn)負(fù)債表的列報(bào)期間為：本中期期末與上年末；利潤表和現(xiàn)金流量表為：年初至今與上年可比期間）的同時，應(yīng)在會計(jì)報(bào)表中披露如下事項(xiàng)：會計(jì)政策、會計(jì)估計(jì)以及會計(jì)差錯的變更；關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易；合并范圍的變化；季節(jié)性、周期性收入的說明；期后事項(xiàng)和或有事項(xiàng)；其他重要事項(xiàng)等。會計(jì)報(bào)表附注項(xiàng)目應(yīng)包括：短期投資、應(yīng)收賬款、其他應(yīng)收款、待攤費(fèi)用、存貨、在建工程、長期待攤費(fèi)用、財(cái)務(wù)費(fèi)用、其他業(yè)務(wù)利潤、投資收益、營業(yè)外收支凈額等。

關(guān)于資產(chǎn)減值準(zhǔn)備

如無特別說明，上市公司中報(bào)應(yīng)采用與年報(bào)相一致的會計(jì)政策。既然自1999年年報(bào)開始上市公司計(jì)提了應(yīng)收賬款壞賬準(zhǔn)備、短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備、存貨跌價(jià)準(zhǔn)備和長期投資減值準(zhǔn)備，并進(jìn)行了追溯調(diào)整，則上市公司在中期財(cái)務(wù)報(bào)告日也應(yīng)采用與去年末相同的原則和方法提各項(xiàng)準(zhǔn)備。

關(guān)于固定資產(chǎn)修理費(fèi)

由于維修支出對全年收益的影響分散于受益期，而其既不與銷售又不與生產(chǎn)成比例的特性使得各期的分?jǐn)偵婕拜^多的主觀判斷，加之許多維修計(jì)劃常常是在生產(chǎn)最低的時候執(zhí)行，如果直接在發(fā)生當(dāng)期予以確認(rèn)無疑將造成該期較高的單位成本（較多的費(fèi)用除以較少的產(chǎn)量），因此，中報(bào)的估計(jì)與分?jǐn)偸冀K是一個棘手問題。對于此種不均衡發(fā)生的費(fèi)用的可行做法是，若受益期超過一個中期，應(yīng)在受益的各中期之間分?jǐn)�；若無法確認(rèn)受益中期，就在發(fā)生的中期予以確認(rèn)。

關(guān)于中期所得稅

所得稅的課征是一種物定的年度現(xiàn)象，一般是按年計(jì)征、分期預(yù)繳、年終匯算清繳，所以簡單地采用獨(dú)立觀并不可行。如果在中期不確認(rèn)所得稅費(fèi)用，則不僅與國際慣例相悖，也顛覆了收入與費(fèi)用的配比原則，同時將會減少憑借中期凈利預(yù)測年度將利的有效性。因此，公司應(yīng)在中期期末預(yù)估全年有效所得稅率，或者以中期會計(jì)利潤總額加永久性差異乘以適用稅率的方式簡單求得。

結(jié)論就這樣產(chǎn)生了：一份好的中期財(cái)務(wù)報(bào)告其實(shí)是有用性和可靠性的均衡。