簡易版的內(nèi)部存貨交易的合并抵銷方法

《企業(yè)會計制度》中的內(nèi)部存貨交易的合并抵銷方法，不僅對購銷當(dāng)期的合并抵銷需要分三種情況進行抵銷處理，而且對于連續(xù)編制合并會計報表時的合并抵銷又需要分多筆分錄予以完成。筆者認(rèn)為，這樣的合并抵銷方法使本來簡單的問題變得復(fù)雜化，實際操作容易發(fā)生抵銷錯誤。另外，《企業(yè)會計制度》中最新介紹的存貨跌價準(zhǔn)備的抵銷方法，在確認(rèn)應(yīng)抵銷的多計提跌價準(zhǔn)備金額的方法上也比較復(fù)雜。為此，本文介紹一種簡易的內(nèi)部存貨交易的合并抵銷方法，供大家參考和使用。

一、解決存貨合并抵銷問題的關(guān)鍵

筆者認(rèn)為，無論是購銷當(dāng)期的合并抵銷，還是連續(xù)編制合并會計報表時的合并抵銷，都應(yīng)該首先解決主營業(yè)務(wù)成本項目應(yīng)抵銷的金額問題。因為存貨的其他各抵銷項目應(yīng)抵銷的金額都是已知的或顯而易見的，若解決了主營業(yè)務(wù)成本項目應(yīng)抵銷的金額問題，那么整個存貨的合并抵銷問題也就迎刃而解了。

1.主營業(yè)務(wù)成本項目應(yīng)抵銷金額的組成部分。無論是購銷當(dāng)期的合并抵銷，還是連續(xù)編制合并會計報表時的合并抵銷，主營業(yè)務(wù)成本項目應(yīng)抵銷的金額實際上都是由兩部分組成的：第一，內(nèi)部存貨交易的銷售方確認(rèn)的對內(nèi)銷售成本。因為這部分銷售成本是因?qū)��?nèi)銷售而實現(xiàn)的，從集團的角度來說，不能作銷售處理，因此在編制合并會計報表時，應(yīng)將這部分對內(nèi)銷售成本予以抵銷。第二，內(nèi)部存貨交易的購入方對外銷售內(nèi)部交易存貨時虛增的對外銷售成本。由于對外銷售的內(nèi)部交易存貨價值中包含有未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤，從集團的角度來說，這部分未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤虛增了該部分存貨的成本，進而必然虛增該部分存貨的對外銷售成本。因此，在編制合并會計報表時，還必須將內(nèi)部存貨交易的購入方因?qū)ν怃N售內(nèi)部交易存貨而虛增的對外銷售成本予以抵銷。

2.購銷當(dāng)期主營業(yè)務(wù)成本項目應(yīng)抵銷的具體金額。購銷當(dāng)期主營業(yè)務(wù)成本項目應(yīng)抵銷的金額由兩部分組成：第一，當(dāng)期內(nèi)部存貨交易的銷售方確認(rèn)的對內(nèi)銷售成本等于“當(dāng)期內(nèi)部存貨交易的銷售方的對內(nèi)銷售收入－當(dāng)期內(nèi)部銷售利潤”。第二，當(dāng)期內(nèi)部存貨交易的購入方對外銷售內(nèi)部交易存貨而虛增的對外銷售成本等于“當(dāng)期內(nèi)部銷售利潤－期末存貨價值中包含的內(nèi)部銷售利潤”，即對外銷售的內(nèi)部交易存貨價值中包含的內(nèi)部銷售利潤。

合計這兩部分應(yīng)抵銷的金額，即得：購銷當(dāng)期主營業(yè)務(wù)成本項目應(yīng)抵銷的金額＝當(dāng)期內(nèi)部存貨交易的銷售方的對內(nèi)銷售收入－期末存貨價值中包含的內(nèi)部銷售利潤。

3.連續(xù)編制合并會計報表時，主營業(yè)務(wù)成本項目應(yīng)抵銷的具體金額。在連續(xù)編制合并會計報表時，主營業(yè)務(wù)成本項目應(yīng)抵銷的金額由兩部分組成：第一，本期內(nèi)部存貨交易的銷售方對內(nèi)銷售確認(rèn)的銷售成本等于“本期內(nèi)部存貨交易的銷售方的對內(nèi)銷售收入－本期內(nèi)部銷售利潤”。第二，本期內(nèi)部存貨交易的購入方對外銷售內(nèi)部交易存貨而虛增的對外銷售成本等于“本期內(nèi)部銷售利潤＋期初存貨價值中包含的內(nèi)部銷售利潤－期末存貨價值中包含的內(nèi)部銷售利潤”，即本期對外銷售的存貨價值中包含的內(nèi)部銷售利潤。

合計這兩部分應(yīng)抵銷的金額，即得：本期主營業(yè)務(wù)成本項目應(yīng)抵銷的金額＝本期內(nèi)部存貨交易的銷售方的對內(nèi)銷售收入＋期初存貨價值中包含的內(nèi)部銷售利潤－期末存貨價值中包含的內(nèi)部銷售利潤。

二、未計提存貨跌價準(zhǔn)備的內(nèi)部存貨交易的簡易合并抵銷方法

（一）購銷當(dāng)期的簡易合并抵銷方法

在內(nèi)部存貨交易的購銷當(dāng)期，應(yīng)抵銷的項目共有主營業(yè)務(wù)收入、主營業(yè)務(wù)成本、存貨等三個項目。其中，主營業(yè)務(wù)收入項目應(yīng)抵銷的金額為當(dāng)期內(nèi)部存貨交易的銷售方確認(rèn)的對內(nèi)銷售收入；存貨項目應(yīng)抵銷的金額為期末存貨價值中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤。而從前面的分析中已知，購銷當(dāng)期主營業(yè)務(wù)成本應(yīng)抵銷的金額正好等于“當(dāng)期內(nèi)部存貨交易的銷售方的對內(nèi)銷售收入－期末存貨價值中包含的內(nèi)部銷售利潤”，那么，購銷當(dāng)期編制合并會計報表時，應(yīng)作的抵銷分錄為：借：主營業(yè)務(wù)收入（當(dāng)期內(nèi)部存貨交易的銷售方的對內(nèi)銷售收入①）；貸：主營業(yè)務(wù)成本（③＝①－②），存貨（期末存貨價值中包含的內(nèi)部銷售利潤②）。

（二）連續(xù)編制合并會計報表時的簡易合并抵銷方法

在連續(xù)編制合并會計報表時，內(nèi)部存貨交易的抵銷項目共四個，分別是期初未分配利潤、存貨、主營業(yè)務(wù)收入、主營業(yè)務(wù)成本等項目。其中，期初未分配利潤項目應(yīng)抵銷的金額為上期期末內(nèi)部交易存貨價值中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤對期初未分配利潤項目的影響額，也即等于期初內(nèi)部交易存貨價值中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤；存貨項目應(yīng)抵銷的金額為本期期末內(nèi)部交易存貨價值中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤；主營業(yè)務(wù)收入項目應(yīng)抵銷的金額為本期內(nèi)部存貨交易的銷售方實現(xiàn)的對內(nèi)銷售收入。

而從前面的分析中已知，在連續(xù)編制合并會計報表時，主營業(yè)務(wù)成本項目應(yīng)抵銷的金額正好等于“本期內(nèi)部存貨交易的銷售方的對內(nèi)銷售收入＋期初存貨價值中包含的內(nèi)部銷售利潤－期末存貨價值中包含的內(nèi)部銷售利潤”。那么，在連續(xù)編制合并會計報表時，應(yīng)作的抵銷分錄為：借：期初未分配利潤（期初存貨價值中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤①），主營業(yè)務(wù)收入（本期內(nèi)部存貨交易的銷售方的對內(nèi)銷售收入②）；貸：主營業(yè)務(wù)成本（④＝①＋②－③），存貨（期末存貨價值中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤③）。

三、內(nèi)部交易存貨計提存貨跌價準(zhǔn)備后的簡易合并抵銷方法

在內(nèi)部交易存貨計提跌價準(zhǔn)備之后，除了要完成前面所介紹的內(nèi)部存貨交易的合并抵銷分錄之外，還會涉及多計提跌價準(zhǔn)備的抵銷問題。因為在內(nèi)部交易存貨計提跌價準(zhǔn)備的情況下，由于內(nèi)部交易存貨價值中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤虛增了集團內(nèi)該部分存貨的成本，則以此成本與可變現(xiàn)凈值相比較而計提的跌價準(zhǔn)備就會大于該部分存貨原在賣方的成本與可變現(xiàn)凈值相比較而計提的跌價準(zhǔn)備，即會多計提跌價準(zhǔn)備。因此，在內(nèi)部交易存貨計提跌價準(zhǔn)備的情況下編制合并會計報表時，除了要完成前面所介紹的合并抵銷分錄外，還需要將多計提的跌價準(zhǔn)備金額予以確認(rèn)并抵銷。

（一）各期期末多計提存貨跌價準(zhǔn)備金額的簡單確認(rèn)方法

由于內(nèi)部交易存貨多計提的跌價準(zhǔn)備是由其中包含的內(nèi)部銷售利潤所引起的，反過來看，其多計提的跌價準(zhǔn)備的金額則一定不可能超過其包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤的金額。由此可知，各期期末內(nèi)部交易存貨多計提的跌價準(zhǔn)備金額必然等于其包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤金額與其跌價準(zhǔn)備余額兩者孰低額。因此，筆者認(rèn)為，各期期末多計提的跌價準(zhǔn)備應(yīng)該根據(jù)期末內(nèi)部交易存貨價值中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤金額與其跌價準(zhǔn)備余額兩者孰低的方法予以確認(rèn)，即：各期期末多計提的跌價準(zhǔn)備等于期末內(nèi)部交易存貨價值中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤金額與其跌價準(zhǔn)備余額兩者孰低額。

（二）計提存貨跌價準(zhǔn)備后購銷當(dāng)期的簡易合并抵銷方法

1.將內(nèi)部存貨交易的銷售方實現(xiàn)的內(nèi)部銷售收入、期末存貨價值中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤，以及相應(yīng)的銷售成本予以抵銷。應(yīng)作的抵銷分錄為：借：主營業(yè)務(wù)收入（當(dāng)期內(nèi)部存貨交易的銷售方的對內(nèi)銷售收入①）；貸：主營業(yè)務(wù)成本（③＝①－②），存貨（期末存貨價值中包含的內(nèi)部銷售利潤②）。

2.將期末內(nèi)部交易存貨多計提的跌價準(zhǔn)備予以抵銷。應(yīng)作的抵銷分錄為：借：存貨跌價準(zhǔn)備（期末多計提的跌價準(zhǔn)備）；貸：管理費用。

（三）計提存貨跌價準(zhǔn)備后連續(xù)編制合并會計報表時的簡易合并抵銷方法

1.將上期期末存貨中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤對本期期初未分配利潤項目的影響額予以抵銷，并同時抵銷本期發(fā)生的對內(nèi)銷售收入、本期期末存貨價值中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤，以及相應(yīng)的銷售成本。應(yīng)作的抵銷分錄為：借：期初未分配利潤（期初存貨價值中包含的未實現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤①），主營業(yè)務(wù)收入（本期內(nèi)部存貨交易的銷售方的對內(nèi)銷售收入②）；貸：主營業(yè)成本（④＝①＋②－③），存貨（期末存貨價值中包含的內(nèi)部銷售利潤③）。

2.將上期期末多計提的跌價準(zhǔn)備對期初未分配利潤項目的影響額，以及本期期末多計提的跌價準(zhǔn)備予以抵銷，并同時調(diào)整管理費用項目。應(yīng)作的抵銷分錄為：借：存貨跌價準(zhǔn)備（本期期末多計提的跌價準(zhǔn)備），借（或貸）：管理費用；貸：期初未分配利潤（上期期末多計提的跌價準(zhǔn)備）。?