資產(chǎn)負債表日后發(fā)生的銷售折扣和折讓處理

一、調(diào)整事項和非調(diào)整事項的判斷

能為資產(chǎn)負債表日已存在情況提供補充證據(jù)的事項，需據(jù)此對資產(chǎn)負債表日所反映的數(shù)據(jù)進行調(diào)整，這類事項屬于調(diào)整事項；資產(chǎn)負債表日后才發(fā)生或存在的事項，不影響資產(chǎn)負債表日存在狀況，但如不加以說明，將會影響財務(wù)報告使用者作出正確的估計和決策，這類事項則屬于非調(diào)整事項。同一性質(zhì)的事項可以是調(diào)整事項，也可以是非調(diào)整事項，這取決于所涉及的情況在該企業(yè)的特定環(huán)境下是否已在資產(chǎn)負債表日存在。下面舉兩個最常見的例子加以說明。

A公司1999年8月向B公司購買商品，貨款未付，反映在B公司應(yīng)收賬款公司賬上即有一筆應(yīng)收A公司的貨款。如果1999年11月，A公司財務(wù)狀況不佳，到年末還未償付，B公司已按應(yīng)收賬款的5%提取了壞賬準(zhǔn)備。2000年2月，B公司收到通知，A公司破產(chǎn)，無法償還所欠貨款，那么B公司應(yīng)將此事項作為調(diào)整事項，調(diào)整1999年度的會計報表。在這個例子中，我們很容易理解的是，A公司的破產(chǎn)不是一朝一夕的事，其瀕臨破產(chǎn)可能已很久了，實際上在B公司的資產(chǎn)負債表日，A公司已經(jīng)無力償還所欠貨款，其后的破產(chǎn)只是間接證實了A公司的貨款在資產(chǎn)負債表日已經(jīng)是收不回來的。

另一個關(guān)于非調(diào)整事項的常見例子是自然災(zāi)害。例如，上述A公司在2000年2月發(fā)生了一場火災(zāi)，這一事件應(yīng)在A公司本身的會計報表中作為非調(diào)整事項處理，因為火災(zāi)并未給A公司在資產(chǎn)負債表日存在的情況提供任何新資料。如果將火災(zāi)和應(yīng)收賬款兩個例子結(jié)合在一起，情況就發(fā)生了變化。同樣是A公司1999年8月向B公司購買商品，貨款至年末還未償付，在1999年12月31日，B公司即有一筆應(yīng)收A公司的貨款。2000年2月，B公司收到A公司通知，A公司發(fā)生了一場火災(zāi)，燒毀了大部分廠房，已無力償還所欠貨款。由于發(fā)生火災(zāi)是不可預(yù)計的，在資產(chǎn)負債表日也不可能有任何跡象表明即將發(fā)生火災(zāi)，因而不能為資產(chǎn)負債表日存在的情況提供新的證據(jù)，B公司只能將這一事項作為非調(diào)整事項在1999年會計報表附注中進行說明。同樣是應(yīng)收A公司賬款這一事項，由于導(dǎo)致收不回來的原因不同，則在B公司1999年會計報表中反映的方式也不同。

二、與財務(wù)報告所屬期間有關(guān)的利潤分配的處理

國際會計準(zhǔn)則第10號《或有事項和資產(chǎn)負債表日以后發(fā)生的事項》指出，在資產(chǎn)負債表日以后財務(wù)報表批準(zhǔn)之前提議和宣布發(fā)放的財務(wù)報表所屬期間的股利，應(yīng)該加以調(diào)整，或加以說明。也就是說，這一事項可以作為調(diào)整事項，也可以作為非調(diào)整事項。資產(chǎn)負債表日后公司董事會制訂的利潤分配方案中，與財務(wù)報告所屬期間有關(guān)的利潤分配如何處理，各國的做法不太一致：在澳大利亞、英國、中國香港和日本，根據(jù)業(yè)內(nèi)慣例，是將這一事項作為調(diào)整事項調(diào)整報告期間的會計報表；而美國則是將其作為非調(diào)整事項在會計報表附注中進行披露。如果將利潤分配方案中與財務(wù)報告所屬期間有關(guān)的利潤分配作為非調(diào)整事項，那么，報告期間利潤分配表中有關(guān)利潤分配這一部分內(nèi)容將是一塊空白，這不便于股東了解公司當(dāng)年的利潤分配情況，放在下一年度的會計報表中反映也無太大意義；雖然根據(jù)《公司法》的規(guī)定，董事會制訂的利潤分配方案還需經(jīng)股東大會批準(zhǔn)，但兩者的差距不會很大，通過調(diào)整后的報告期間的會計報表，仍然可以大致反映公司的利潤分配去向及金額。因此，在《企業(yè)會計準(zhǔn)則-資產(chǎn)負債表日后事項》中，采用將這一事項作為調(diào)整事項的處理方法。

這里需要特別說明的是，資產(chǎn)負債表日后董事會制訂的與財務(wù)報告所屬期間有關(guān)的利潤分配方案中的股票股利，應(yīng)當(dāng)作為非調(diào)整事項在會計報表附注中進行說明。假設(shè)對股票股利采用與現(xiàn)金股利相同的處理方法，在董事會提出利潤分配方案時則需作為負債處理，這勢必對企業(yè)的負債權(quán)益比例產(chǎn)生影響，從而有可能導(dǎo)致一些股東對企業(yè)財務(wù)狀況產(chǎn)生誤解，所以對股票股利應(yīng)采用與現(xiàn)金股利不同的處理方法。實際上，分配股票股利只引起企業(yè)所有者權(quán)益結(jié)構(gòu)發(fā)生變動，并不對負債和權(quán)益比例產(chǎn)生影響。此外，按照現(xiàn)行規(guī)定，企業(yè)增加資本時必須報經(jīng)工商行政管理部門變更注冊資本。一般情況下，應(yīng)當(dāng)是在股東大會批準(zhǔn)股票股利分配方案后，才正式申請變更注冊資本登記。因此，雖然股票股利與現(xiàn)金股利是在同一利潤分配方案中提出并批準(zhǔn)，但其中的股票股利不應(yīng)作為調(diào)整事項調(diào)整報告年度的會計報表，而應(yīng)作為非調(diào)整事項在報告年度會計報表附注中披露，等到股東大會批準(zhǔn)并且辦理了增資手續(xù)后，再進行賬務(wù)處理。

三、資產(chǎn)負債表日后發(fā)生的銷售折扣和折讓處理

資產(chǎn)負債表日后的銷售退回，既包括報告年度銷售的物資在報告年度的資產(chǎn)負債表日后退回，也包括報告年度前銷售的物資在資產(chǎn)負債表日后退回，都應(yīng)作為調(diào)整事項處理。而對于資產(chǎn)負債表日后的銷售折扣和折讓，由于這兩種情況在企業(yè)發(fā)生得比較少，對企業(yè)的影響也不大，根據(jù)重要性原則，可以作為非調(diào)整事項在報告年度會計報表附注中進行說明，也可以在發(fā)生銷售折扣和折讓的年度會計報表中反映，而無需在報告年度會計報表附注中說明。

四、資產(chǎn)負債表日后事項與或有事項的區(qū)分

資產(chǎn)負債表日后事項與或有事項有密切關(guān)系，但也有區(qū)別。例如，A公司在2000年10月涉及一個訴訟事項，到年末法庭還沒有判決。則年末，該訴訟事項是A公司的或有事項，A公司必須按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則-或有事項》的規(guī)定，根據(jù)或有損失的可能性決定是否計提準(zhǔn)備；由于在年末還未判決，A公司一般會根據(jù)律師的意見作出估計。如果法庭在財務(wù)報告報出前作出判決，或律師修改其法律意見，該事項就成為一個應(yīng)調(diào)整的資產(chǎn)負債表日后事項。首先，在資產(chǎn)負債表日，我們應(yīng)根據(jù)《企業(yè)會計準(zhǔn)則-或有事項》來判斷是否存在或有事項，以及應(yīng)該為或有事項所做的準(zhǔn)備或可能帶來的或有損失金額；其次，若判斷在資產(chǎn)負債表日存在或有事項，則必須進一步考慮在資產(chǎn)負債表日是否有相關(guān)的調(diào)整事項，影響我們對資產(chǎn)負債表日或有事項的估計和判斷。所以，或有事項與資產(chǎn)負債表日后事項是相關(guān)的。判斷或有事項的存在及有關(guān)金額，應(yīng)依據(jù)《企業(yè)會計準(zhǔn)則-或有事項》；當(dāng)或有事項確定下來并成為資產(chǎn)負債表日后事項時，則應(yīng)依據(jù)《企業(yè)會計準(zhǔn)則-資產(chǎn)負債表日后事項》的要求，作出相關(guān)的會計處理或附注說明。

財會月刊·顏紅俊