會計信息披露可靠性的法律問題

一、會計信息披露中存在的法律問題

新修定《會計法》的實施，將以規(guī)范的會計行為來約束會計信息的制造者、檢查者及使用者，并將為市場經濟秩序的正常運行提供保證。這項作為規(guī)范全國會計行為的專門法律，從原則上看其內容已相當完善；從體系上看，也較為科學合理。在對新修定《會計法》的深層次理解中，關于會計信息披露，筆者認為主要存在以下幾個法律問題。

（一）關于會計信息披露的可靠性問題

保證提供會計信息的真實、完整是這次修定《會計法》的主要立法宗旨。在各章中均著重強調了這一內容，尤其在第六章“法律責任”中規(guī)定了提供虛假會計信息應承擔的各種行政、刑事責任。對會計信息披露的可靠性問題，作為《會計法》只能作原則規(guī)定，而實務是非常復雜的。會計專業(yè)人士與執(zhí)法的非專業(yè)人員理解上的差異，有時可能得出不同的結論。如：A公司是B銀行的債務人，A以1千萬的資產償還了B銀行3千萬元的債務，進行資產重組。如果A又以賒購方式取得了3千萬資產，這樣A公司沒有任何經營活動卻實現利潤2千萬元，同時增加資產2千萬。在會計人員看來，這一會計事項沒有違背會計準則，2千萬元的利潤不能說是虛假的。在非專業(yè)人員看來，這2萬元的利潤是真實的，難以接受。此外，由于會計信息的制造者與使用者的利益不完全一致，會計政策為企業(yè)提供越來越寬泛的選擇范圍，制造者總是在規(guī)定的范圍內選擇有利于自身績效或其他目的的會計政策，造成會計信息偏離實際情況。又如某上市公司為粉飾經營成果，固定資產折舊、無形資產攤銷或壞賬準備提取不根據自身實際情況選擇會計政策，從而帶來盈利增加，繼而引起股票市價上揚。對此，公司的會計人員與股票投資者也會有不同的解釋。盡管證交會要求上市公司必須在年報的會計數據和業(yè)務數據摘要中列示“扣除非經營性損益后的凈利潤”，并說明扣除的項目和涉及的金額，但對違反要求的責任沒有明確的規(guī)定。

（二）關于會計信息披露的相關性問題

新修定《會計法》的立法宗旨是強調會計信息的真實性，對會計信息的相關性沒有過多涉及，僅在第二十條中規(guī)定：單位必須按規(guī)定向不同的會計資料使用者提供財務報告，財務報告由會計報表、會計報表附注和財務情況說明書組成。

會計信息的相關性應從兩方面考慮，一方面是從縱向看，除了提供反映經營結果的三項基本財務報表及相關附表之外，是否應提供前瞻性會計信息？根據《股票發(fā)行與交易管理暫行條例》的規(guī)定，上市公司招股說明中要求必須披露下一年度盈利預測。對正常運營期間預測性信息是否需要披露沒有規(guī)定。另一方面從橫向看，財務報表之外，在內容上應增加哪些非財務信息；在形式上應增加哪些表述方式。這些問題會計信息的制造者與使用者的意見也存在著差異。盡管中國證監(jiān)會目前發(fā)布的《關于上市公司2000年度報告披露工作有關問題的通知》，對2000年年報披露提出了一些新的要求，但還很不規(guī)范。

會計信息披露會導致法律問題，主要基于以下兩方面的原因。

其一，會計目標的轉變，帶來使用者關心會計信息的可靠性和相關性。在計劃經濟條件下，實行的是高度集中的資源配制體系，企業(yè)按照國家計劃從事生產經營活動和產品購銷，會計目標是為國家宏觀調控以及企業(yè)內部管理服務，報告過去的經營業(yè)績，反映對計劃的執(zhí)行結果。在市場經濟條件下，經濟成分呈現復雜化，大量外資企業(yè)在我國出現，投資主體呈多元化，除國家投資外，涌現出數目眾多的法人、個體投資者；投資形式多樣化，證券投資、期貨交易普遍存在。企業(yè)的各利益集團要求必須得到可靠的會計信息，這些會計信息既要滿足對過去經濟責任關系的評價，又要滿足未來決策的需要，而提供這樣高質量的會計信息，企業(yè)一方面要付出一定的成本代價，同時還會帶來信息風險。這樣，會計信息的供需雙方就會產生矛盾，繼而導致法律糾紛。

其二，法律意識增強，提高了各利益集團的自我保護意識。計劃經濟時代，會計信息供需雙方的矛盾一般依靠行政手段來解決。在市場經濟條件下，各利益集團具有平等的權利，企業(yè)的股權人和債權人有權了解企業(yè)真實的經營情況及發(fā)展前景，以便進行各種決策。當各方對會計信息的理解發(fā)生沖突時，只能靠法律手段來平衡。

二、會計信息披露法律問題的國際差異

世界各國的法律環(huán)境不同，對會計信息披露的監(jiān)督機構設置不一致，必然帶來法律問題的差異。美國要求企業(yè)披露會計信息必須遵循“公認會計原則”，這一原則由官方和民間權威機構公布的各種公告和實務中被普遍認可的各種慣例形成。美國政府很少直接涉及財務報告問題，對企業(yè)會計和報告實務的管理授權證券交易委員會（簡稱證交會）負責，證交會具有準司法權，是一個可以自己制定規(guī)章制度的獨立機構，依靠證交會滿足公眾對會計信息需求。美國頒布的《證券法》、《證券交易法》由證交會監(jiān)督實施。如果企業(yè)披露的會計信息違背了上述法規(guī)，將按規(guī)定受到應有的處罰。英國會計報表編制的最高原則是“真實與公允反”。“真實與公允”的含義由職業(yè)判斷來確定，最終由法院給予權威性解釋，并由此影響和左右會計實務�！豆�司法》是會計制度的主要法律依據，由《公司法》對會計提出總括框架，再由職業(yè)團體制定會計準則對會計實務進行具體規(guī)范，如規(guī)范公司應編制哪些財務報告和報告應揭示的內容，具體揭示方式和計量方式等。如果公司披露會計信息違背了上述規(guī)定，應承擔相應的責任。法國的會計主要受政府控制，會計信息披露的內容和方式都在《商法》和《稅法》中作了規(guī)定，法國年報要求，為反映真實與公允觀點必須提供附加信息，提供違反法規(guī)的任何細節(jié)等。違反真實與公允原則按《商法》和《稅法》的規(guī)定承擔相應責任。德國的“統(tǒng)一會計原則”散見于《商法》、《股份有限公司法》、《有限責任公司法》、《所得稅法》等。法律規(guī)定了公司必須提供的最少財務信息。當然公司可以提供比法律要求為多的會計信息。在應用會計原則和方法時，會計人員缺乏可選擇性。

我國在由國家頒布的《會計法》、《公司法》、《證券法》中對會計信息的披露從不同角度作了規(guī)定。在《會計法》中強調了會計信息的可靠性，企業(yè)披露虛假會計信息，應根據情節(jié)嚴重程度，由責任人承擔行政或刑事責任。《公司法》對企業(yè)向外公布財務報告的內容、方式作了原則規(guī)定�！蹲C券法》及其配套法規(guī)中，對企業(yè)（重點是上市公司）信息披露的內容、格式以及信息披露的途徑與方式等作了總體及詳細規(guī)定。中國證監(jiān)會根據會計環(huán)境的變化，每年對上市公司會計信息的披露作出新的規(guī)定。

三、會計信息披露的法律問題思考

會計信息披露在很多方面涉及法律問題，而且各國的規(guī)定也不盡相同，本文僅從以下幾個方面談一點個人看法。

（一）會計信息披露可靠性的法律問題

新修定的《會計法》的核心是從法律角度遏制和解決當前一些單位會計秩序混亂，導致會計信息失真的問題。《會計法》明確指出了提供虛假會計信息應承擔的行政或刑事責任。但是，何為虛假會計信息，怎樣界定？失真的程度具體如何判斷？造成失真的原因是故意還是工作過失，怎樣劃分等，對此會計信息的制造者與其使用者和司法部門可能有不同的理解，繼而帶來法律沖突。如：固定資產折舊方法在允許的范圍內因選擇不當，或幣值不變假設已受到動搖并未采取必要措施，沒有按規(guī)定提取各種迭價準備等。類似這樣的問題如果法律上沒有明確的規(guī)定，司法部門操作起來將會有一定困難，并引起糾紛。因此，建議在《會計法》的配套法規(guī)中有一個明確的、具體的、便于操作的解釋和說明。美國由民間權威機構公布的各種公告和實務中被普遍認可的各種慣例去規(guī)范；英國“真實與公允”的含義最終由法院給予權威性解釋。在我國法律環(huán)境下，應由國家的有關部委通過制定配套法規(guī)來解決。

（二）會計信息披露相關性的法律問題

企業(yè)披露會計信息的范圍，散見于頒布的具體會計準則，但在基本會計報表之外，究竟應披露哪些會計信息，沒有統(tǒng)一規(guī)定。美國《論財務會計概念》準則中提出企業(yè)應提供“全面業(yè)績報告”，德國法律規(guī)定了公司必須提供的最少財務信息。盡管各國會計信息的披露在法律問題上都存在著差異，但均對會計信息披露在范圍上作了規(guī)定。有人認為，東南亞國家沒有對會計信息充分披露作出限制和規(guī)定，與大范圍的金融危機有直接關系。國外的一些做法我們可以借鑒，從法律上規(guī)定企業(yè)（主要指上市公司）必須披露會計信息是必要的，當然鼓勵其披露更多的會計信息。對于非財務的、能預測未來實現利潤和現金流量的會計信息是否應作為公司必須披露的會計信息加以規(guī)定，從發(fā)展的角度看是肯定的。不能因為實踐中盈利預測出現問題，便作為擯棄的理由。目前應盡快制定相配套的會計信息披露準則，以規(guī)范應披露會計信息的范圍，從而使企業(yè)向外披露會計信息質量用法律加以保障。

（三）會計信息披露的民事責任問題

在新修定的《會計法》第六章“法律責任”的規(guī)定中，列明了單位負責人及其他責任人違反本法規(guī)定應承擔的行政或刑事責任，但沒有涉及民事責任的內容。在《公司法》、《證券法》“法律責任”的規(guī)定中雖然對民事責任均有涉及，卻非常簡單。實務中，由于披露虛假會計信息或會計信息披露不充分，而導致使用者（各投資主體）遭受不必要的經濟損失，或企業(yè)違反有關法律規(guī)定應承擔行政或刑事責任，同時又應承擔民事責任的，該如何處理？“民法通則”是否能涵蓋會計信息披露中的民事責任問題？隨著市場經濟發(fā)展和人們法律意識的增強，這些問題會愈加突出。因此，由于會計信息披露而導致的民事責任問題，或會計信息披露在什么情況下應該承擔民事責任，應該在配套法規(guī)中有一個明確的規(guī)定。