煙葉生產(chǎn)扶持的會(huì)計(jì)問(wèn)題

煙葉生產(chǎn)扶持是煙葉生產(chǎn)的一項(xiàng)重要內(nèi)容，是對(duì)國(guó)家煙葉指令性收購(gòu)價(jià)格的必要補(bǔ)充，對(duì)穩(wěn)定面積，增加煙農(nóng)收入起著重要作用，同時(shí)也是落實(shí)中央關(guān)于“三農(nóng)”政策在煙草行業(yè)的重要體現(xiàn)。近年來(lái)，煙草行業(yè)積極落實(shí)國(guó)家有關(guān)產(chǎn)業(yè)調(diào)整政策，結(jié)合建設(shè)社會(huì)主義新農(nóng)村，實(shí)行“工業(yè)反哺農(nóng)業(yè)，城市支持農(nóng)村”的方針，抓好煙葉生產(chǎn)基地建設(shè)，增加煙葉生產(chǎn)的各項(xiàng)投入，帶動(dòng)農(nóng)民增加收入，但是，由于在現(xiàn)行會(huì)計(jì)制度及稅收制度中找不到明確的依據(jù)，行業(yè)的財(cái)會(huì)人員倍受困擾。本文將就煙葉生產(chǎn)扶持在會(huì)計(jì)處理上存在的主要問(wèn)題進(jìn)行分析，并探討解決的對(duì)策。

一、煙葉生產(chǎn)扶持在會(huì)計(jì)處理上存在的主要問(wèn)題

(一)國(guó)家指令性收購(gòu)價(jià)格與市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的矛盾

煙葉是一種特殊的商品，按照國(guó)家有關(guān)煙草專賣(mài)管理法律、法規(guī)的規(guī)定，煙葉收購(gòu)價(jià)格由國(guó)務(wù)院物價(jià)主管部門(mén)會(huì)同煙草專賣(mài)行政主管部門(mén)按照分等定價(jià)的原則制定，也就是實(shí)行國(guó)家指令性的收購(gòu)價(jià)格，指令性價(jià)格對(duì)穩(wěn)定收購(gòu)秩序、保護(hù)煙農(nóng)的利益起到重要的作用。但是，在以“市場(chǎng)為導(dǎo)向”的今天，指令性價(jià)格不符合“市場(chǎng)引導(dǎo)”煙葉種植的指導(dǎo)方針，不利于調(diào)節(jié)工商購(gòu)銷關(guān)系;指令性價(jià)格的制定要經(jīng)過(guò)嚴(yán)格、繁瑣的程序，一經(jīng)制定一般不隨時(shí)變動(dòng)，不能及時(shí)調(diào)整煙糧比價(jià)，不利于產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)的調(diào)整，不利于農(nóng)業(yè)資源的優(yōu)化配置。

近幾年來(lái)，隨著農(nóng)業(yè)大環(huán)境的變化和煙草行業(yè)體制改革的深化，煙葉生產(chǎn)平穩(wěn)發(fā)展面臨著許多不確定因素。為了穩(wěn)定面積、提高產(chǎn)質(zhì)，在防御自然災(zāi)害、煙草病蟲(chóng)害、煙田水利設(shè)施、烘烤設(shè)施基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)等方面，需要加大投資，這些投資支出單靠煙農(nóng)的力量是遠(yuǎn)遠(yuǎn)不夠的，也是不可能的。因此，在國(guó)家指令性收購(gòu)價(jià)格前提下，煙葉生產(chǎn)扶持是必須的、是必要的。

(二)扶持政策不統(tǒng)一，程序、手續(xù)不規(guī)范

從近幾年的情況看，對(duì)煙農(nóng)的生產(chǎn)扶持主要在產(chǎn)前投入、產(chǎn)后補(bǔ)貼兩個(gè)方面。產(chǎn)前投入具體包括的項(xiàng)目有：物資扶持(包括化肥、農(nóng)藥、地膜等實(shí)物)、煙苗補(bǔ)助、冬耕補(bǔ)助、基礎(chǔ)設(shè)施項(xiàng)目補(bǔ)貼(包括烤房、水利等)等;產(chǎn)后補(bǔ)貼具體包括烤煙煤炭補(bǔ)助、自然災(zāi)害補(bǔ)助等。煙葉生產(chǎn)扶持的項(xiàng)目繁多，幾乎涉及煙葉生產(chǎn)的每個(gè)環(huán)節(jié)，有現(xiàn)金形式的各種補(bǔ)貼，也有實(shí)物形式的扶持。據(jù)筆者了解，各煙葉產(chǎn)區(qū)的扶持政策不統(tǒng)一，具體的處理方法也不一致，對(duì)煙葉生產(chǎn)扶持手續(xù)、辦理程序都有不同的規(guī)定。在煙葉生產(chǎn)工作中，由于受煙葉生產(chǎn)扶持對(duì)象的影響，我們很難從煙農(nóng)手中取到符合國(guó)家規(guī)定的合法的報(bào)銷手續(xù)，造成在財(cái)務(wù)列帳的單據(jù)形式五花八門(mén)，并多數(shù)是“白條”。目前農(nóng)村金融網(wǎng)點(diǎn)較少資金結(jié)算不方便，采用的結(jié)算形式普遍為現(xiàn)金形式，為各種不規(guī)范的補(bǔ)貼、扶持從客觀上創(chuàng)造了條件。再加上，煙葉種植一般都在較為偏遠(yuǎn)的山村，地形復(fù)雜，煙田面積等數(shù)字落實(shí)的難度大，一些根據(jù)面積的扶持項(xiàng)目金額容易出問(wèn)題。因此，在兌現(xiàn)煙葉生產(chǎn)扶持時(shí)，屢屢發(fā)生虛報(bào)、冒領(lǐng)、挪用、貪污等違法、違紀(jì)現(xiàn)象，擾亂了正常的生產(chǎn)扶持政策。

(三)會(huì)計(jì)政策缺乏明確依據(jù)，財(cái)務(wù)處理不統(tǒng)一

1993年，我國(guó)進(jìn)行了會(huì)計(jì)制度的重大改革，發(fā)布了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則(基本準(zhǔn)則)》、《企業(yè)財(cái)務(wù)通則》和分行業(yè)的企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度;2001年，為貫徹《會(huì)計(jì)法》的實(shí)施，財(cái)政部統(tǒng)一了會(huì)計(jì)制度，發(fā)布了《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》。目前，我們煙草行業(yè)，執(zhí)行的是“兩則兩制”和分行業(yè)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度，新會(huì)計(jì)制度頒布后，又選擇執(zhí)行了其部分內(nèi)容。1993年8月，國(guó)家局、國(guó)家計(jì)委、財(cái)政部在《放開(kāi)煙葉調(diào)撥價(jià)格實(shí)施辦法》的通知中要求：煙葉調(diào)撥價(jià)格放開(kāi)后，在原價(jià)外向用戶收取的煙葉生產(chǎn)扶持費(fèi)并入到經(jīng)營(yíng)企業(yè)的銷售收入，因此，經(jīng)營(yíng)企業(yè)原從煙葉生產(chǎn)扶持費(fèi)中開(kāi)支的物資扶持和其他扶持，暫按下列辦法處理：物資扶持通過(guò)企業(yè)“商品銷售”和“商品銷售成本”核算，其他扶持在經(jīng)營(yíng)費(fèi)用里以“煙葉輔助費(fèi)”單獨(dú)反映，現(xiàn)在的處理基本上都是依據(jù)這個(gè)通知。

目前，隨著扶持項(xiàng)目的增加，這部分支出也出現(xiàn)了一些新情況和新問(wèn)題。如對(duì)新建密集烤房進(jìn)行扶持而購(gòu)入的加熱設(shè)備及其他配套設(shè)備(發(fā)電機(jī)、柴油機(jī)等)，單位價(jià)值較大(超過(guò)2000元，有的達(dá)到數(shù)萬(wàn)元)，如果通過(guò)“商品銷售”和“商品銷售成本”核算或直接計(jì)入“煙葉輔助費(fèi)”，不符合會(huì)計(jì)制度的關(guān)于固定資產(chǎn)的規(guī)定，若按照固定資產(chǎn)予以資本化，其所有權(quán)又不屬于企業(yè)。還有，對(duì)煙水配套設(shè)施的補(bǔ)助、自然災(zāi)害補(bǔ)助，對(duì)企業(yè)來(lái)說(shuō)是生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)支出還是對(duì)外捐贈(zèng)行為?等等這些都困擾著企業(yè)。

根據(jù)目前會(huì)計(jì)處理現(xiàn)狀，概括起來(lái)不外乎兩種情況，一是計(jì)入企業(yè)當(dāng)期損益，二是沖減相關(guān)負(fù)債賬戶。

1、計(jì)入損益。就是不區(qū)分現(xiàn)金性補(bǔ)貼和實(shí)物扶持，均計(jì)入“經(jīng)營(yíng)費(fèi)用”。各種扶持用的物資在購(gòu)入的時(shí)候，計(jì)入“材料物資”科目，扶持時(shí)計(jì)入“經(jīng)營(yíng)費(fèi)用—煙葉輔助費(fèi)”科目，該科目下設(shè)三級(jí)、四級(jí)明細(xì)科目對(duì)不同的扶持項(xiàng)目進(jìn)行明細(xì)核算。

2、沖減上級(jí)撥入的專項(xiàng)扶持資金。收到專項(xiàng)扶持資金時(shí)，計(jì)入“專項(xiàng)應(yīng)付款”，各種扶持用的物資在購(gòu)入的時(shí)候，計(jì)入“材料物資”科目，發(fā)放核銷時(shí)，直接將物資成本轉(zhuǎn)入“專項(xiàng)應(yīng)付款”。對(duì)于這種處理最為簡(jiǎn)單，同時(shí)可以避免一些繁瑣的涉稅事宜，但關(guān)鍵的問(wèn)題在于專項(xiàng)資金，是建立在有上級(jí)資金來(lái)源基礎(chǔ)上的，這樣做可能會(huì)影響行業(yè)的利潤(rùn)分配制度，同時(shí)還需要協(xié)調(diào)政部門(mén)對(duì)專項(xiàng)撥款給予明確屬于具有財(cái)政專門(mén)用途的資金。

(四)稅務(wù)處理沒(méi)有明確的依據(jù)

在企業(yè)所得稅方面。國(guó)家稅務(wù)總局根據(jù)《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅暫行條例》及其實(shí)施細(xì)則，于2000年印發(fā)了印發(fā)《企業(yè)所得稅稅前扣除辦法》，對(duì)企業(yè)各項(xiàng)支出的稅前扣除進(jìn)行了較為詳細(xì)的規(guī)定。根據(jù)本辦法第二條“準(zhǔn)予扣除項(xiàng)目是納稅人每一納稅年度發(fā)生的與取得應(yīng)納稅收入有關(guān)的所有必要和正常的成本、費(fèi)用、稅金和損失。”的規(guī)定，稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)為生產(chǎn)扶持支出是與取得收入無(wú)關(guān)的支出不得稅前扣除;根據(jù)第三條“納稅人申報(bào)的扣除要真實(shí)、合法。真實(shí)是指能提供證明有關(guān)支出確屬已經(jīng)實(shí)際發(fā)生的適當(dāng)憑據(jù)”的規(guī)定，稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)為支付給煙農(nóng)的扶持的憑據(jù)不符合規(guī)定，不得稅前扣除，等等。由于企業(yè)與稅務(wù)機(jī)關(guān)所站的角度不同，在煙葉生產(chǎn)扶持的認(rèn)識(shí)和理解上存在較大的差異，在每年的所得稅匯算清繳、所得稅檢查中，為此都要爭(zhēng)論不休。在面臨數(shù)額如此巨大地生產(chǎn)投入補(bǔ)貼及基礎(chǔ)設(shè)施項(xiàng)目補(bǔ)貼，如果不能稅前扣除，企業(yè)將負(fù)擔(dān)很大一筆稅收負(fù)擔(dān)。

在增值稅方面。企業(yè)為扶持煙農(nóng)購(gòu)入的各項(xiàng)物資，主要有化肥、農(nóng)藥、地膜等免稅農(nóng)業(yè)生產(chǎn)資料及密集烤房的加熱設(shè)備、發(fā)電機(jī)、柴油機(jī)等應(yīng)稅商品。按照增值稅暫行條例及實(shí)施細(xì)則的有關(guān)規(guī)定，企業(yè)在無(wú)償贈(zèng)送他人的，應(yīng)按照視同銷售處理，計(jì)算繳納增值稅。據(jù)此，稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)為，我們對(duì)煙農(nóng)提供的應(yīng)稅商品的扶持，屬于增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則第三條第八款“將自產(chǎn)、委托加工或購(gòu)買(mǎi)的貨物無(wú)償贈(zèng)送他人”的情況，并按照本細(xì)則第十六條關(guān)于組成計(jì)稅價(jià)格公式(即：組成計(jì)稅價(jià)格=成本×(1+成本利潤(rùn)率))核定售價(jià)，計(jì)提增值稅銷項(xiàng)稅。對(duì)于這個(gè)問(wèn)題，我們企業(yè)認(rèn)為生產(chǎn)扶持的應(yīng)稅貨物是企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)必須發(fā)生的費(fèi)用，在扶持的時(shí)候?qū)⒎龀重浳锶�額(包括進(jìn)項(xiàng)稅額)計(jì)入“經(jīng)營(yíng)費(fèi)用”。

二、應(yīng)對(duì)措施

(一)行業(yè)制定統(tǒng)一的生產(chǎn)扶持政策

為規(guī)范煙葉生產(chǎn)扶持的項(xiàng)目、標(biāo)準(zhǔn)、方式，行業(yè)要在對(duì)煙葉產(chǎn)區(qū)進(jìn)行充分調(diào)查研究的基礎(chǔ)上，制定統(tǒng)一的生產(chǎn)扶持政策及各項(xiàng)扶持管理制度，建立一整套煙葉生產(chǎn)扶持的管理體系，從內(nèi)部規(guī)范操作，規(guī)范扶持行為，避免各種不規(guī)范現(xiàn)象的發(fā)生，為下一步向有關(guān)部門(mén)反映情況、協(xié)調(diào)解決問(wèn)題打基礎(chǔ)。對(duì)于生產(chǎn)扶持政策，要從扶持范圍、內(nèi)容、對(duì)象、標(biāo)準(zhǔn)、方式等方面，明確總體扶持框架;由于煙葉產(chǎn)區(qū)的實(shí)際情況不一樣，在扶持標(biāo)準(zhǔn)上，可以選取煙葉產(chǎn)區(qū)主要經(jīng)濟(jì)作物的價(jià)格為參照物規(guī)定一個(gè)限度，各煙葉產(chǎn)區(qū)可以根據(jù)行業(yè)扶持政策，在規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)限度內(nèi)制定具體的實(shí)施方案，并報(bào)行業(yè)主管部門(mén)備案。為加強(qiáng)扶持資金的管理，要從資金的來(lái)源、預(yù)算、撥付、兌現(xiàn)等方面，規(guī)范資金支付的手續(xù)，審批程序。為加強(qiáng)煙用物資的管理，要從物資采購(gòu)、調(diào)撥、發(fā)放、出入庫(kù)手續(xù)等方面進(jìn)行規(guī)范。為加強(qiáng)煙葉生產(chǎn)基礎(chǔ)設(shè)施建設(shè)管理，應(yīng)從建設(shè)項(xiàng)目規(guī)劃、審批、驗(yàn)收等方面進(jìn)行規(guī)范。

在規(guī)范程序和完善手續(xù)方面，筆者認(rèn)為要根據(jù)《中華人民共和國(guó)會(huì)計(jì)法》、財(cái)政部《內(nèi)部會(huì)計(jì)控制規(guī)范—基本規(guī)范(試行)》等相關(guān)法律法規(guī)，制定完善內(nèi)部會(huì)計(jì)控制制度，用制度約束會(huì)計(jì)行為。同時(shí)，針對(duì)生產(chǎn)扶持支出難以取得規(guī)范、合法票據(jù)的現(xiàn)實(shí)，應(yīng)結(jié)合有關(guān)的制度，在既符合管理需要又滿足會(huì)計(jì)處理要求的基礎(chǔ)上，印制行業(yè)統(tǒng)一格式的有關(guān)單據(jù)、表格。

(二)統(tǒng)一會(huì)計(jì)處理辦法

根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則—存貨(2001年)》規(guī)定“存貨成本包括采購(gòu)成本、加工成本和其他成本。存貨的采購(gòu)成本一般包括采購(gòu)價(jià)格、進(jìn)口關(guān)稅和其他稅金、運(yùn)輸費(fèi)、裝卸費(fèi)、保險(xiǎn)費(fèi)以及其他可直接歸屬于存貨采購(gòu)的費(fèi)用”，采購(gòu)價(jià)格應(yīng)包括為取得存貨而付出的一切代價(jià)，包括支付的貨幣及非貨幣資產(chǎn)。另外，隨著農(nóng)業(yè)稅的全面取消，國(guó)務(wù)院于2006年4月28日發(fā)布了《中華人民共和國(guó)煙葉稅暫行條例》，隨后，財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局在《關(guān)于煙葉稅若干具體問(wèn)題的規(guī)定》中明確了煙葉稅的稅基包括價(jià)外補(bǔ)貼，并采取按收購(gòu)價(jià)款10%的簡(jiǎn)易辦法計(jì)征，這為煙葉生產(chǎn)扶持支出計(jì)入煙葉成本在法律上找到依據(jù)。

根據(jù)上述有關(guān)規(guī)定，筆者認(rèn)為生產(chǎn)扶持支出全部計(jì)入煙葉成本進(jìn)行核算，具體的處理方法為：

投入時(shí)

借：庫(kù)存商品-煙葉價(jià)外補(bǔ)貼成本

貸：庫(kù)存商品-化肥、農(nóng)藥

現(xiàn)金

收購(gòu)結(jié)束后，根據(jù)各等級(jí)數(shù)量占收購(gòu)總數(shù)量的比例分配價(jià)外補(bǔ)貼

借：庫(kù)存商品-煙葉收購(gòu)成本

貸：庫(kù)存商品-煙葉價(jià)外補(bǔ)貼

把價(jià)外補(bǔ)貼計(jì)入煙葉成本后，如何確定增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額?這是這種處理帶來(lái)不可忽視的問(wèn)題。根據(jù)增值稅暫行條例及實(shí)施細(xì)則的規(guī)定，收購(gòu)初級(jí)農(nóng)副產(chǎn)品可以根據(jù)買(mǎi)價(jià)13%的扣除率計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額，但是必須取得稅務(wù)機(jī)關(guān)批準(zhǔn)使用的收購(gòu)憑證。價(jià)外補(bǔ)貼是無(wú)法取得合法憑證的。雖然這種處理改變了通常做法，存在進(jìn)項(xiàng)稅問(wèn)題，還需要與有關(guān)部門(mén)進(jìn)行協(xié)商，但筆者仍然認(rèn)為這是最合理、合法的處理。

(三)協(xié)調(diào)國(guó)家有關(guān)部門(mén)，爭(zhēng)取政策支持

煙葉工作是行業(yè)的基礎(chǔ)環(huán)節(jié)，煙葉穩(wěn)、行業(yè)就穩(wěn)，煙葉面積的穩(wěn)定關(guān)系到行業(yè)可持續(xù)發(fā)展的大局。近幾年來(lái)，全行業(yè)上下深入貫徹國(guó)家有關(guān)方針政策，堅(jiān)持用科學(xué)發(fā)展觀統(tǒng)領(lǐng)發(fā)展全局，緊緊圍繞“深化改革，推動(dòng)重組，走向聯(lián)合，共同發(fā)展”的主要任務(wù)，行業(yè)綜合競(jìng)爭(zhēng)實(shí)力不斷加強(qiáng)，社會(huì)效益和經(jīng)濟(jì)效益持續(xù)增長(zhǎng)。但是，在許多方面也不同程度地受到社會(huì)的關(guān)注，特別是涉稅問(wèn)題。因此，我們要站在整個(gè)煙草行業(yè)實(shí)現(xiàn)可持續(xù)健康發(fā)展大局的高度，在內(nèi)部以自查自糾為目切實(shí)搞好“兩項(xiàng)檢查”工作，深入開(kāi)展調(diào)查研究，積極協(xié)調(diào)國(guó)家有關(guān)部門(mén)，爭(zhēng)取財(cái)政、稅收政策上的支持，實(shí)現(xiàn)煙葉生產(chǎn)扶持的制度化、規(guī)范化、合法化。