納稅人匯算清繳注意事項

目前，“稅收籌劃”、“節(jié)稅避稅”、“陽光籌劃”已不再是一個敏感的話題。有籌劃便有風險，要規(guī)避風險，則稅收籌劃者必須首先對現(xiàn)行的稅收、財務規(guī)章制度和法律法規(guī)非常熟悉；其次還要對與稅收籌劃相關(guān)的法學、財務管理學、運籌學等學科了然于心。否則，一旦操作不慎，將會弄巧成拙，帶來難以彌補的稅收成本。為此，筆者提醒納稅人匯算清繳應關(guān)注以下事項：

一、與會計核算有關(guān)稅收風險

1.節(jié)稅，最直接的思想是減少應納稅所得額，籌劃理論界稱之為稅額式籌劃。“收入總額”是應納稅所得額最主要的形成因素，根據(jù)國稅總局下發(fā)的《關(guān)于修訂企業(yè)所得稅納稅申報表的通知》（國稅發(fā)[2006]56號）可知，新申報表基本上建立在會計核算的基礎(chǔ)之上。例如新申報表第1行的“銷售（營業(yè)）收入”口徑反映的是納稅人按照新會計準則核算的“主營業(yè)務收入”、“其他業(yè)務收入”，以及根據(jù)稅法規(guī)定應確認為當期收入的視同銷售收入。所以，若想減少稅收風險，日常會計核算對于各項業(yè)務就應在賬面上一清二楚，不可“眉毛胡子一把抓”。

（1）稅法規(guī)定，納稅人兼營增值稅（或營業(yè)稅）應稅項目適用不同稅率的，應當單獨核算其銷售額，未單獨核算的，一律從“高”適用稅率，所以企業(yè)會計核算中對不同稅率的商品或貨物，最好分項目或分明細科目設(shè)賬核算；而對于混合銷售業(yè)務，涉及增值稅和營業(yè)稅的，會計核算時應將收入分別計入“主營業(yè)務收入”和“其他業(yè)務收入”，分稅種按稅率籌劃繳納稅金。

（2）納稅人出口不同稅率的商品或貨物，也應分別核算，核算不清的，一律從“低”適用稅率。目前我國出口退稅稅種主要是增值稅和消費稅，退稅率的大小直接影響到企業(yè)的現(xiàn)金流量，從資金的時間價值來看，這將給企業(yè)資金管理帶來一定的負擔。

（3）納稅人兼營免稅、減稅項目的，應當單獨核算免稅、減稅銷售額，未單獨核算銷售額的，不得免稅、減稅。例如，稅法規(guī)定，國債利息收入免征所得稅，所以企業(yè)應將國債及其他債券利息收入分別核算；30萬元以下的技術(shù)轉(zhuǎn)讓收入，暫免征收企業(yè)所得稅，企業(yè)對于技術(shù)轉(zhuǎn)讓有關(guān)的技術(shù)咨詢、技術(shù)服務、技術(shù)培訓所得，都應單獨核算，若難以分清，則喪失了享受稅收優(yōu)惠的機會。

2．根據(jù)國稅總局《》（國稅發(fā)[2000]38號）的通知：對納稅人賬目混亂或者成本資料、收入憑證、費用憑證殘缺不全，難以查賬的，稅務機關(guān)有權(quán)核定其應納稅額。這樣，即使企業(yè)經(jīng)營業(yè)績較佳，如果企業(yè)會計資料混亂，稅務機關(guān)難以核定應納稅所得額，也只能采用核定征收，這要比實際應納的稅款高出很多。例如，《》對核定的應稅所得率按照不同的行業(yè)確定在7％～40％的幅度內(nèi)，事實上企業(yè)的平均利潤率遠沒有這么高；另一方面，如果企業(yè)經(jīng)營不善，確實虧損，在查賬征收方式下，企業(yè)虧損還有5年的彌補期，這項優(yōu)惠是核定征收方式無法享受的。因此，納稅人應當加強財務核算，主動爭取實行查賬征收方式，以減少一些不必要的稅收損失。

3．分清廣告費與業(yè)務宣傳費。廣告費的認定：（1）廣告費是通過專門機構(gòu)（經(jīng)工商部門批準的）制作的；（2）已實際支付費用，并已取得相應的發(fā)票；（3）通過一定的媒體傳播。業(yè)務宣傳費與廣告費應嚴格區(qū)分開來，凡不符合廣告費條件的，應一律視同業(yè)務宣傳費處理。

廣告費的所得稅處理：納稅人每一納稅年度發(fā)生的廣告費支出，除特殊行業(yè)另有規(guī)定以外，不超過銷售（營業(yè)）收入2％的，可據(jù)實扣除；超過部分可無限期向以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)。

業(yè)務宣傳費的所得稅處理：納稅人每一納稅年度發(fā)生的業(yè)務宣傳費（包括未通過媒體的廣告性支出），在不超過銷售（營業(yè)）收入5‰的范圍內(nèi)，可據(jù)實扣除、超過5‰的部分當年不得扣除，以后年度也不得扣除。

因此企業(yè)在實務操作中應盡量取得廣告業(yè)通用的發(fā)票，同時還應避免將廣告費混淆為業(yè)務宣傳費。筆者在審計中發(fā)現(xiàn)，有些企業(yè)將廣告費和業(yè)務宣傳費在“銷售費用”同一個二級科目列示為“廣宣費”，如此核算，在年底匯算清繳時則一律視同業(yè)務宣傳費處理，從而加大了稅收成本。反之，如果將不符合規(guī)定的業(yè)務宣傳費列為廣告費，則會導致偷漏稅，處罰成本更高。

4．原始憑證管理。企業(yè)申報表上的“扣除項目”必須合法真實。原始憑證是一切單位和個人在購銷商品、提供或者接受勞務以及從事其他經(jīng)營活動時，所提供給對方的收付款的書面證明。合法的原始憑證包括：套印稅務機關(guān)發(fā)票監(jiān)制章的發(fā)票；經(jīng)省級稅務機關(guān)批準不套印監(jiān)制章的發(fā)票（郵局、銀行、保險、交通等部門的收據(jù)）；財政部門管理的行政性收費收據(jù)（公路、交通、工商、稅務、質(zhì)檢等部門的收費收據(jù)）。它是財務收支的法定憑證，是會計核算的原始憑據(jù)，是稅務檢查的重要依據(jù)。一旦納稅人發(fā)票等取得不合法，可能會沾上“偷稅”的罪名，將接受50％以上5倍以下的罰款。所以提示納稅人在發(fā)票等原始憑證管理方面需注意：（1）納稅人購進貨物或支付費用無發(fā)票等正規(guī)收據(jù)而以白條入賬的，不得在稅前扣除；（2）取得發(fā)票等收據(jù)的時限為：本年度12月31日前，未在12月31日前取得正規(guī)發(fā)票或收據(jù)已估價入賬的存貨、固定資產(chǎn)、期間費用等，做納稅調(diào)增處理。

二、與納稅申報有關(guān)的非正常稅收負擔

1．稅法規(guī)定，納稅人納稅年度內(nèi)應計未計的扣除項目，以后年度不得在稅前扣除。例如，應計未計費用（工資附加費）、應提未提折舊、應攤銷的無形資產(chǎn)成本等。即本期費用應本期承擔，不得提前或滯后。

2．企業(yè)實際發(fā)生的財產(chǎn)損失，根據(jù)《》（國稅發(fā)[2005]第13號）規(guī)定：應在損失發(fā)生當年申報扣除，不得提前或延后，而對非正常損失（因自然災害、戰(zhàn)爭等不可抗力或者人為管理責任導致的損失）必須經(jīng)稅務機關(guān)批準才能在當年扣除。因此企業(yè)一定要及時收集證據(jù)，及時申報，當年扣除。

3．對于符合條件的減免稅款，絕大多數(shù)減免稅都有期限，過期就很難再享受�！叮�》（國稅發(fā)[2005]129號）將減免稅分為報批類和備案類后，報批類按照審批的方式辦理，納稅人只要按照稅務機關(guān)的要求健全財務制度，加強核算管理，基本上就可以避免風險。對于備案類減免項目，則需要提出備案后經(jīng)稅務機關(guān)登記，自登記備案之日起才可以享受稅收優(yōu)惠。所以，建議企業(yè)最好請專業(yè)機構(gòu)認真細致地依據(jù)減免稅的條件進行審查，確信完全符合減免稅條件后再進行備案，以免遭受繳納滯納金甚至罰款的損失。

4．納稅人未按規(guī)定辦理納稅申報和報送納稅資料，或者扣繳義務人未按照規(guī)定的期限向稅務機關(guān)代扣代繳、代收代繳有關(guān)資料，稅務機關(guān)責令限期改正的，可處2000元以下的罰款；情節(jié)嚴重的，可處2000元以上1萬元以下的罰款。

三、研讀新政，把握精髓，減少風險

1．工資及三費。根據(jù)《》（國稅發(fā)[2006]56號）的規(guī)定，對于采用計稅工資的，工資附加費按計稅工資的14％（職工福利費）、2％（工會經(jīng)費）、1.5％（教育經(jīng)費，有些企業(yè)2.5％）計提。實際上，這是稅法上給予企業(yè)的優(yōu)惠政策，許多中小企業(yè)卻很少采用，甚至僅將正式職工納入工資核算，將臨時工、聘用工等人員的工資直接計入成本費用。從而造成了以下失誤：（1）減少了稅前可扣除的計稅工資基數(shù)；（2）由于計稅工資中未包括非正式職工的工資，所以又降低了工資附加費的計提數(shù)額。

2．計提壞賬準備。會計上可以根據(jù)謹慎性原則計提各種資產(chǎn)減值準備，但稅法上唯一認可的是壞賬準備（年末應收款的0.5％內(nèi)）。但許多中小企業(yè)卻很少計提壞賬準備。其實節(jié)稅和節(jié)水一樣，是一點一滴的事情，不要錯過任何一個稅收優(yōu)惠的機會。

3．善用稅率式籌劃。例如，一般企業(yè)所得稅稅率為33％，而年應稅所得額在3萬以下減按18％征稅，年應稅所得額在3萬至10萬減按27％征稅。如果應納稅所得額在3萬元左右時，最多節(jié)稅2700元[30000×（27％－18％）]，在10萬元左右時最多節(jié)稅6000元[100000×（33％－27％）]。所以納稅人應稅所得額在這兩個臨界點上時，不妨操作一下。

4．費用籌劃。即對所要開支的費用進行預先計劃和安排，以達到低耗高效的目的。企業(yè)的費用主要指三項期間費用，費用的業(yè)務發(fā)生方式和過程的不同，都會對納稅造成不同的影響。費用籌劃主要可以分為三類：（1）預先安排、選擇最優(yōu)的業(yè)務方式或過程，合理合法地降低納稅支出；（2）充分計提各項費用及損失準備，做到費用的應列盡列；（3）取得合法的費用憑證，減少不必要的納稅調(diào)增額。

5．巧妙運用捐贈（非直接捐贈）減輕納稅人稅負。現(xiàn)行稅法對企業(yè)向特定項目的捐贈準予稅前扣除，因此企業(yè)通�？梢酝ㄟ^在稅前向稅法允許的范圍進行捐贈，從而縮減應稅所得，享受稅收抵免或降低稅率的好處，達到降低企業(yè)所得稅實際稅負的目的。例如，某企業(yè)納稅調(diào)整后所得（新申報表第16行）為10.3萬元，籌劃前稅后凈收益為10.3×（1－33％）＝6.901（萬元）。假定通過境內(nèi)的非盈利機構(gòu)捐贈，捐贈限額為10.3×3％（扣除比例）＝0.309（萬元），應稅所得額為10.3×（1－3％）＝9.991（萬元），稅后凈收益為9.991×（1－27％）＝7.293（萬元），籌劃收益為7.293－6.901＝0.392（萬元）。