固定資產(chǎn)修理費用處理

新企業(yè)會計準(zhǔn)則實施后，我國關(guān)于固定資產(chǎn)修理費用會計處理的規(guī)定發(fā)生了兩方面的變化：一是作為后續(xù)支出、不符合固定資產(chǎn)確認(rèn)條件的修理費用發(fā)生時，一次性計入當(dāng)期費用，不再采用預(yù)提或待攤的方式核算；二是由于修理費用計入發(fā)生當(dāng)期的管理費用或銷售費用，企業(yè)生產(chǎn)的產(chǎn)品或提供的勞務(wù)成本中不再包含固定資產(chǎn)修理費用這一內(nèi)容。其中關(guān)于固定資產(chǎn)修理費用不再采用預(yù)提或待攤的方式核算可以使會計信息更為謹(jǐn)慎，有利于防止會計信息的人為操縱，但不再考慮固定資產(chǎn)修理費用與企業(yè)產(chǎn)品制造或勞務(wù)提供的相關(guān)性，而將其全部計入管理費用或銷售費用筆者認(rèn)為是值得商榷的。
一、固定資產(chǎn)修理費用全部計入期間費用產(chǎn)生的問題
固定資產(chǎn)是企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的物質(zhì)技術(shù)基礎(chǔ)，具有單位價值高、使用期限長的特點，為維護(hù)其良好的技術(shù)狀態(tài)，在其使用過程中必然要發(fā)生修理費用。盡管在各行業(yè)、各企業(yè)中所使用的固定資產(chǎn)存在著較大差異，但將固定資產(chǎn)修理費用在發(fā)生時一次全部計入期間費用帶來的問題是不容忽視的。
1、違背了應(yīng)正確劃分成本費用與期間費用的成本核算原則。成本費用是在產(chǎn)品生產(chǎn)或勞務(wù)提供過程中發(fā)生的、由產(chǎn)品或勞務(wù)負(fù)擔(dān)的費用，在其發(fā)生時應(yīng)計入所生產(chǎn)產(chǎn)品的成本或所提供勞務(wù)的成本。期間費用是在生產(chǎn)經(jīng)營過程中發(fā)生的、不應(yīng)由產(chǎn)品或勞務(wù)成本負(fù)擔(dān)的費用。之所以不應(yīng)由產(chǎn)品或勞務(wù)成本負(fù)擔(dān)，主要是因為難于確認(rèn)其歸屬的具體產(chǎn)品或勞務(wù)。將企業(yè)為生產(chǎn)產(chǎn)品或提供勞務(wù)的固定資產(chǎn)所發(fā)生的修理費用中難以確認(rèn)其歸屬的具體產(chǎn)品或勞務(wù)的修理費用，在發(fā)生時確認(rèn)為期間費用有其合理性，但企業(yè)發(fā)生的可以確認(rèn)其歸屬的具體產(chǎn)品或勞務(wù)的固定資產(chǎn)修理費用，如為生產(chǎn)特定產(chǎn)品而專用的固定資產(chǎn)所發(fā)生的修理費用等，也一概計入期間費用，顯然違背了產(chǎn)品或勞務(wù)的成本核算原則。
2、與固定資產(chǎn)其他費用的處理不相協(xié)調(diào)。企業(yè)的固定資產(chǎn)隨著生產(chǎn)經(jīng)營過程的進(jìn)行所發(fā)生的費用包括兩個部分：一是固定資產(chǎn)的持有費用，例如固定資產(chǎn)的折舊費用、保險費用；二是固定資產(chǎn)的使用費用，例如固定資產(chǎn)的能耗費用與修理費用，在租入固定資產(chǎn)進(jìn)行生產(chǎn)經(jīng)營的情況下，固定資產(chǎn)的租賃費用也表現(xiàn)為一種固定資產(chǎn)的使用費用。根據(jù)新企業(yè)會計準(zhǔn)則的處理規(guī)定，將用于生產(chǎn)過程的固定資產(chǎn)所發(fā)生的折舊費用、保險費用以及能耗費用或租賃費用進(jìn)行對象化，計入所生產(chǎn)的產(chǎn)品成本或所提供的勞務(wù)成本中，而唯獨固定資產(chǎn)修理費用被排除在外，發(fā)生時不進(jìn)行對象化而一概作為期間費用計入管理費用，這顯然與固定資產(chǎn)其他費用的處理不協(xié)調(diào)。
3、將固定資產(chǎn)修理費用在發(fā)生時一次全部計入期間費用將導(dǎo)致所計算的產(chǎn)品或勞務(wù)成本不能足額反映生產(chǎn)的消耗水平，使成本信息不能服務(wù)于企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營決策。如果將企業(yè)固定資產(chǎn)在生產(chǎn)經(jīng)營過程中發(fā)生的修理費用排除在產(chǎn)品成本或勞務(wù)成本之外，其產(chǎn)品成本或勞務(wù)成本就不能完整地反映固定資產(chǎn)的使用成本和真實的生產(chǎn)消耗水平，將降低企業(yè)成本信息的使用價值。這在固定資產(chǎn)費用占產(chǎn)品或勞務(wù)成本比重較高的一些行業(yè)尤為突出。例如交通運輸業(yè)主要是通過使用交通運輸設(shè)施設(shè)備等固定資產(chǎn)來進(jìn)行生產(chǎn)經(jīng)營活動，構(gòu)成運輸或裝卸成本的主要是固定資產(chǎn)耗費與人工耗費，不存在一般制造業(yè)中的原材料耗費，如果不將固定資產(chǎn)修理費用進(jìn)行對象化計入運輸或裝卸勞務(wù)成本，就會使所計算的成本不完整。
4、將固定資產(chǎn)發(fā)生的修理費全部計入管理費用，不利于企業(yè)對成本費用的控制與管理。加強(qiáng)對成本費用的管理、降低成本費用水平是企業(yè)管理中一個永恒的主題。企業(yè)生產(chǎn)用固定資產(chǎn)的管理、使用以及維修通常由企業(yè)的生產(chǎn)部門負(fù)責(zé)，如果把企業(yè)生產(chǎn)用固定資產(chǎn)發(fā)生的修理費用計入期間費用而不對象化計入產(chǎn)品成本或勞務(wù)成本，即在產(chǎn)品成本或勞務(wù)成本中不反映固定資產(chǎn)的修理耗費，顯然不利于企業(yè)生產(chǎn)部門對這部分費用的控制與管理。
二、固定資產(chǎn)修理費用的會計處理思路
為了計算企業(yè)所生產(chǎn)的產(chǎn)品成本或所提供的勞務(wù)成本，必然要求正確劃分生產(chǎn)費用與經(jīng)營管理費用的界限。企業(yè)的生產(chǎn)費用是進(jìn)行產(chǎn)品生產(chǎn)或提供勞務(wù)而發(fā)生的，與特定的產(chǎn)品生產(chǎn)或勞務(wù)提供存在著聯(lián)系，應(yīng)計入產(chǎn)品成本或勞務(wù)成本；企業(yè)的經(jīng)營管理費用與特定的產(chǎn)品生產(chǎn)或勞務(wù)提供不存在直接聯(lián)系，而與一定會計期間的聯(lián)系更為密切，因此應(yīng)將其直接作為期間費用而不計入產(chǎn)品成本或勞務(wù)成本。
根據(jù)上述成本會計的費用劃分原則，對于企業(yè)發(fā)生的固定資產(chǎn)修理費用是計入產(chǎn)品或勞務(wù)成本還是期間費用，可以按照其與所生產(chǎn)的產(chǎn)品或所提供的勞務(wù)的關(guān)系來明確其歸屬。如果一項固定資產(chǎn)屬于生產(chǎn)部門使用的，直接用于產(chǎn)品的生產(chǎn)或勞務(wù)的提供，即與產(chǎn)品的生產(chǎn)或勞務(wù)的提供存在著聯(lián)系，那么就應(yīng)該進(jìn)行對象化計入產(chǎn)品成本或勞務(wù)成本；如果一項固定資產(chǎn)屬于企業(yè)管理部門或銷售部門使用的，不直接用于產(chǎn)品的生產(chǎn)或勞務(wù)的提供，即與產(chǎn)品的生產(chǎn)或勞務(wù)的提供不存在直接聯(lián)系，那么就不能進(jìn)行對象化計入產(chǎn)品成本或勞務(wù)成本，而應(yīng)將其計入期間費用。
其中，對于與產(chǎn)品的生產(chǎn)或勞務(wù)的提供存在著聯(lián)系的固定資產(chǎn)修理費用，還可以進(jìn)一步根據(jù)所生產(chǎn)產(chǎn)品或所提供勞務(wù)的獨享或共享關(guān)系來進(jìn)行分類，以采用合理的方法計入所生產(chǎn)的產(chǎn)品或所提供的勞務(wù)成本中。如果一項固定資產(chǎn)僅用于單一產(chǎn)品的生產(chǎn)或勞務(wù)的提供，例如某一機(jī)器設(shè)備僅用于加工生產(chǎn)某一產(chǎn)品，這類生產(chǎn)或服務(wù)對象明確的固定資產(chǎn)所發(fā)生的修理費用必然與使用固定資產(chǎn)而生產(chǎn)的產(chǎn)品或提供的勞務(wù)有著直接的聯(lián)系，應(yīng)該將固定資產(chǎn)發(fā)生的修理費用直接根據(jù)成本計算對象全部計入所生產(chǎn)的產(chǎn)品成本或所提供的勞務(wù)成本中；如果一項固定資產(chǎn)不僅僅用于一種產(chǎn)品的生產(chǎn)或勞務(wù)的提供，而是用于多種產(chǎn)品的生產(chǎn)或勞務(wù)的提供，例如某一機(jī)器設(shè)備同時被用于加工生產(chǎn)不同的產(chǎn)品，這類固定資產(chǎn)發(fā)生的修理費用同樣具有明確的成本計算對象，只不過對于某一種產(chǎn)品或勞務(wù)來說是一種間接的聯(lián)系，因此在處理上應(yīng)先將其歸集到所設(shè)置的“制造費用”或“營運間接費用”等科目中，然后按照一定的方法分?jǐn)傆嬋雽��?yīng)的產(chǎn)品成本中。