分析公允價(jià)值運(yùn)用情況

我國的新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則(以下簡稱新準(zhǔn)則)體系中部分采用了公允價(jià)值的計(jì)量屬性，但是公允價(jià)值在新準(zhǔn)則中的應(yīng)用應(yīng)該十分謹(jǐn)慎。與國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則相比，我國新準(zhǔn)則體系在確定公允價(jià)值的應(yīng)用范圍時(shí)，充分地考慮了我國的國情，作了審慎的改進(jìn)。公允價(jià)值的運(yùn)用必須滿足一定的前提條件，即公允價(jià)值應(yīng)當(dāng)能夠可靠計(jì)量。
企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則強(qiáng)調(diào)，企業(yè)一般應(yīng)當(dāng)采用“歷史成本”，只有在會(huì)計(jì)要素金額能夠取得并“可靠計(jì)量”時(shí)，才能采用非歷史成本計(jì)量屬性。
一、目前我國公允價(jià)值應(yīng)用現(xiàn)狀
目前我國主要在金融工具、投資性房地產(chǎn)、非同一控制下的企業(yè)合并、債務(wù)重組和非貨幣性資產(chǎn)交換等方面采用公允價(jià)值的計(jì)量屬性。另外。在各項(xiàng)使用公允價(jià)值的具體準(zhǔn)則中，嚴(yán)格限制了使用條件。目前我國對公允價(jià)值的運(yùn)用主要體現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：
(一)公允價(jià)值在我國投資性房地產(chǎn)準(zhǔn)則中的應(yīng)用
新準(zhǔn)則規(guī)定：企業(yè)應(yīng)當(dāng)在資產(chǎn)負(fù)債表日采用成本模式對投資性房地產(chǎn)進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，在有確鑿證據(jù)表明投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值能夠持續(xù)可靠取得的情況下，才可以對投資性房地產(chǎn)采用公允價(jià)值模式進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。這意味著房地產(chǎn)公司可以對兩種模式進(jìn)行選擇，而且計(jì)量模式一經(jīng)確定，不得隨意變更。已采用公允價(jià)值模式的，不得從公允價(jià)值模式轉(zhuǎn)為成本模式。從原有成本模式轉(zhuǎn)為公允價(jià)值模式的，公允價(jià)值與原賬面價(jià)值的差額調(diào)整留存收益。新準(zhǔn)則還規(guī)定，如果投資性房地產(chǎn)采用公允價(jià)值計(jì)量的，不對投資性房地產(chǎn)計(jì)提折舊或進(jìn)行攤銷，應(yīng)當(dāng)以資產(chǎn)負(fù)債表日投資性房地產(chǎn)的公允價(jià)值為基礎(chǔ)調(diào)整其賬面價(jià)值，公允價(jià)值與原賬面價(jià)值之間的差額計(jì)入當(dāng)期損益。新準(zhǔn)則采用后，肯定會(huì)引導(dǎo)市場更多的關(guān)注各項(xiàng)投資性房地產(chǎn)物業(yè)的真實(shí)價(jià)值，并使重估每股凈資產(chǎn)值的估值方法成為評估投資性房地產(chǎn)企業(yè)的主要標(biāo)準(zhǔn)之一。
(二)公允價(jià)值在債務(wù)重組準(zhǔn)則和非貨幣性資產(chǎn)交換準(zhǔn)則中的運(yùn)用
1 債務(wù)重組準(zhǔn)則
為了防止公允價(jià)值被濫用而再次產(chǎn)生嚴(yán)重的利潤操縱現(xiàn)象，此次新發(fā)布的債務(wù)重組準(zhǔn)則在引入公允價(jià)值時(shí)規(guī)定：公允價(jià)值應(yīng)當(dāng)能夠“可靠計(jì)量”。同時(shí)規(guī)定，債務(wù)重組利得應(yīng)記入當(dāng)期損益。也就是說，如果債務(wù)人能夠得到債權(quán)人的全部或者部分豁免，可以將豁免的債務(wù)算為當(dāng)期收益，在利潤表中加以反映。
2 非貨幣性資產(chǎn)交換準(zhǔn)則
新準(zhǔn)則規(guī)定，非貨幣性資產(chǎn)交換同時(shí)滿足如下兩個(gè)條件，應(yīng)當(dāng)以公允價(jià)值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為換入資產(chǎn)的成本，公允價(jià)值與換出資產(chǎn)賬面價(jià)值的差額記入當(dāng)期損益：第一，交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)：第二，換入資產(chǎn)或換出資產(chǎn)的公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量。按照新準(zhǔn)則的規(guī)定，當(dāng)非貨幣性資產(chǎn)(存貨、固定資產(chǎn)等)期末以歷史成本與市價(jià)(可變現(xiàn)凈值)孰低計(jì)價(jià)。市價(jià)低于歷史成本時(shí)，計(jì)提減值準(zhǔn)備，賬面價(jià)值趨近公允價(jià)值，此時(shí)進(jìn)行非貨幣性交易，在公允價(jià)值計(jì)量法下，不會(huì)產(chǎn)生交易收益；而當(dāng)市價(jià)高于歷史成本時(shí)不作賬面處理，即非貨幣性資產(chǎn)升值時(shí)，進(jìn)行非貨幣性交易可以產(chǎn)生大量收益，所以此時(shí)企業(yè)仍可通過非貨幣性交易來人為調(diào)節(jié)利潤。
(三)公允價(jià)值在企業(yè)合并準(zhǔn)則中的運(yùn)用
新準(zhǔn)則對企業(yè)合并的會(huì)計(jì)處理進(jìn)行了劃分，屬于同一控制下的企業(yè)合并，合并方在企業(yè)合并中取得的資產(chǎn)和負(fù)債，應(yīng)當(dāng)按照合并日在被合并方的賬面價(jià)值計(jì)量，合并方取得的凈資產(chǎn)賬面價(jià)值與支付的合并對價(jià)賬面價(jià)值(或發(fā)行股份面值總額)的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積。資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的這一規(guī)定放棄使用公允價(jià)值，可以避免利潤操縱。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定企業(yè)合并對價(jià)按資產(chǎn)賬面價(jià)值進(jìn)行會(huì)計(jì)處理，是從我國資本市場的現(xiàn)狀和市場經(jīng)濟(jì)發(fā)育的實(shí)際出發(fā)，是對公允價(jià)值的謹(jǐn)慎運(yùn)用，從而利于規(guī)范企業(yè)的盈余管理行為，提高企業(yè)利潤的可信程度。
(四)公允價(jià)值在金融工具方面的運(yùn)用
新準(zhǔn)則規(guī)定，對于交易性金融資產(chǎn)，取得時(shí)以成本計(jì)量，期末按照公允價(jià)值進(jìn)行后續(xù)計(jì)量，公允價(jià)值的變動(dòng)計(jì)入當(dāng)期損益。這種新做法將會(huì)使上市公司的短期投資的部分利潤浮出水面，新的投資準(zhǔn)則，修訂了投資的分類方式。其中交易性證券投資類似于原先的短期證券投資，期末按公允價(jià)值(交易所市價(jià))計(jì)價(jià)。對于上市公司持有的法人股，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則一般不把它認(rèn)定為交易性金融資產(chǎn)，而是劃分為可供出售金融資產(chǎn)。按照新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，那么目前兩市之中擁有大量法人股的上市公司，未來出售，則體現(xiàn)在當(dāng)期業(yè)績之中，目前則體現(xiàn)在所有者權(quán)益之中，也就是單位凈資產(chǎn)將出現(xiàn)大幅增加。
二、國內(nèi)公允價(jià)值理論和實(shí)踐中存在的問題
雖然公允價(jià)值取代歷史成本已經(jīng)成為不可逆轉(zhuǎn)的時(shí)代潮流，然而在實(shí)際應(yīng)用過程中還是存在一些問題，主要有以下幾點(diǎn)：
(一)缺乏完善的理論體系指導(dǎo)
盡管目前對公允價(jià)值計(jì)量屬性的研究已有了一些理論上的研究成果，但至今尚未形成一個(gè)完整的理論體系。對于公允價(jià)值的研究還有待深入，突出表現(xiàn)在估價(jià)技術(shù)的欠成熟上。實(shí)務(wù)界對復(fù)雜的估價(jià)技術(shù)無所適從。很多領(lǐng)域短時(shí)間內(nèi)還很難克服人為的因素影響，也使其處于明顯的階段性的規(guī)定上。公允價(jià)值在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中的應(yīng)用及如何協(xié)調(diào)JAsB與FASB對公允價(jià)值的不同意見，還沒有一個(gè)更好的協(xié)調(diào)方案保證二者在重要問題的立場上取得重大突破，這些問題都有待進(jìn)一步探討。
(二)公允價(jià)值可靠性難以控制
公允價(jià)值主要是通過市場確認(rèn)的，如果兩個(gè)交易主體之間除了交易事項(xiàng)之外沒有其他利害關(guān)系，那么他們的交易價(jià)格被認(rèn)為是公允的。但是在現(xiàn)實(shí)中企業(yè)與其關(guān)聯(lián)方交易價(jià)格缺乏公允性的情況時(shí)有發(fā)生，很多上市公司甚至利用關(guān)聯(lián)方交易粉飾報(bào)表，虛增會(huì)計(jì)利潤。由于公允價(jià)值主要是市場價(jià)格，在沒有市場價(jià)格的情況下，要由會(huì)計(jì)主體自己來確定，所以人的主觀因素不可避免地會(huì)影響價(jià)值的公允性。在實(shí)踐中，有少數(shù)企業(yè)不考慮公允與否，把公允價(jià)值作為達(dá)到目的的工具。比如通過資產(chǎn)減值以及以后的減值沖回等手段從而達(dá)到操控利潤的目的。選擇公允價(jià)值計(jì)量模式是一個(gè)非確定性、變動(dòng)性和集合性的模糊計(jì)量概念，作為會(huì)計(jì)計(jì)量的手段，相對于客觀性、確定性和可驗(yàn)證性的歷史成本計(jì)量模式，雖然在財(cái)務(wù)報(bào)告中能提供更為相關(guān)性的信息，但在可靠性的質(zhì)量要求上卻不能保證能提高或不會(huì)減弱。
(三)公允價(jià)值不易直接獲取
雖然市場經(jīng)濟(jì)在我國已經(jīng)有了長足的發(fā)展，但很多情況下公允價(jià)值仍然是難以取得的。在此情況下，新準(zhǔn)則要求運(yùn)用公允價(jià)值進(jìn)行計(jì)量，如果沒有合適的替代方法，勢必會(huì)影響會(huì)計(jì)信息的可靠性。有許多會(huì)計(jì)要素如資產(chǎn)和負(fù)債在市場上很難找到可供觀察的交易價(jià)格，將未來現(xiàn)金流量按一定的折現(xiàn)率折算成現(xiàn)在的現(xiàn)金價(jià)值的現(xiàn)值計(jì)量，往往就成為估計(jì)相關(guān)價(jià)格即公允價(jià)值的最重要的技術(shù)手段。但未來現(xiàn)金流量的金額、時(shí)點(diǎn)和貨幣的時(shí)間價(jià)值等都是不確定的，在計(jì)量的操作上往往難度很大，因而現(xiàn)值計(jì)量的復(fù)雜性也成為公允價(jià)值計(jì)量模式推行應(yīng)用的難點(diǎn)。
(四)可能增加財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目的波動(dòng)性
在公允價(jià)值計(jì)量模式下，經(jīng)濟(jì)環(huán)境和風(fēng)險(xiǎn)狀況的變化以及企業(yè)自身信用的不確定都會(huì)引起企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目的波動(dòng)。有人認(rèn)為，如果波動(dòng)性存在，那么財(cái)務(wù)報(bào)表就應(yīng)反映這種波動(dòng)，這樣報(bào)表使用者才能獲得更相關(guān)的財(cái)務(wù)信息。但是，反映外部環(huán)境等變化所引起的損益的變動(dòng)，并不能提供非常相關(guān)的信息，甚至可能誤導(dǎo)財(cái)務(wù)報(bào)表使用者。
(五)與盈余管理動(dòng)機(jī)的糾結(jié)是公允價(jià)值應(yīng)用的最大障礙
盈余管理是指企業(yè)管理人員在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則允許的范圍之內(nèi)，為了實(shí)現(xiàn)自身效用的最大化和(或)企業(yè)價(jià)值的最大化作出的會(huì)計(jì)選擇。盈余管理可能會(huì)在短期內(nèi)使企業(yè)管理當(dāng)局甚至現(xiàn)有的投資者受益，但是如果考慮到潛在的投資者、整個(gè)市場環(huán)境和企業(yè)的長遠(yuǎn)發(fā)展，盈余管理的危害是顯而易見的。公允價(jià)值本身并不是造成盈余管理的原因，但卻為盈余管理提供了手段，運(yùn)用估價(jià)技術(shù)進(jìn)行公允價(jià)值計(jì)量的過程中充滿了主觀判斷和估計(jì)，只要在輸入變量上“稍做手腳”，所得出的結(jié)果就有可能產(chǎn)生很大的差別。我國在2001年對公允價(jià)值緊急“叫停”的原因也正是由于大量公司通過公允價(jià)值進(jìn)行的盈余管理損害了投資者利益。從規(guī)范公允價(jià)值應(yīng)用的角度抑制盈余管理的方法主要包括提供統(tǒng)一的準(zhǔn)則以及加強(qiáng)監(jiān)管。
三、完善公允價(jià)值應(yīng)用的對策
從我國新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中可以看到，公允價(jià)值的重新應(yīng)用是新準(zhǔn)則中一大亮點(diǎn)。與IAS相比，我國企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系在應(yīng)用公允價(jià)值時(shí)，更充分地考慮了我國的國情，作了審慎的改進(jìn)，嚴(yán)格規(guī)范了公允價(jià)值的應(yīng)用條件。從發(fā)展的眼光看，按照國際會(huì)計(jì)慣例進(jìn)行計(jì)量是必然的趨勢。
(一)明確公允價(jià)值的內(nèi)涵
對公允價(jià)值內(nèi)涵理解的不明確是影響其應(yīng)用的先天性缺陷。公允價(jià)值最早是作為歷史成本計(jì)量模式的補(bǔ)充出現(xiàn)的，其應(yīng)用范圍在近20年來才得以擴(kuò)大，并逐漸上升為與歷史成本模式相提并論的另一重要會(huì)計(jì)模式。公允價(jià)值是會(huì)計(jì)學(xué)者針對會(huì)計(jì)計(jì)量的需要?jiǎng)?chuàng)造出來的理論術(shù)語，在早期并沒有明確的內(nèi)涵。時(shí)至今日，對公允價(jià)值內(nèi)涵的不明確會(huì)造成對公允價(jià)值理解上的誤區(qū)，妨礙公允價(jià)值計(jì)量目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。長期以來，將公允價(jià)值看作是多重計(jì)量屬性的集合的觀點(diǎn)為許多學(xué)者認(rèn)同。這種觀點(diǎn)認(rèn)為公允價(jià)值既體現(xiàn)為歷史成本、又體現(xiàn)為現(xiàn)行市價(jià)、可變現(xiàn)凈值等，對公允價(jià)值的內(nèi)涵界定缺乏明確的邊界，會(huì)計(jì)人員在對資產(chǎn)和負(fù)債進(jìn)行計(jì)量時(shí)缺乏統(tǒng)一的計(jì)量目標(biāo)是公允價(jià)值應(yīng)用的先天缺陷。
因此，明確公允價(jià)值計(jì)量內(nèi)涵，確立統(tǒng)一的公允價(jià)值計(jì)量目標(biāo)是公允價(jià)值妥善應(yīng)用的前提。準(zhǔn)則制定者應(yīng)當(dāng)通過對定義等的修改在準(zhǔn)則中明確公允價(jià)值的內(nèi)涵，這是保證公允價(jià)值有效應(yīng)用的前提條件。
(二)把握公允價(jià)值應(yīng)用的絕對可靠性要求
對絕對可靠性的要求是公允價(jià)值應(yīng)用的理論盲區(qū)。相關(guān)性和可靠性是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息的兩個(gè)最重要質(zhì)量特征。公允價(jià)值信息的相關(guān)性已經(jīng)得到了普遍認(rèn)可，怎樣改進(jìn)可靠性是影響公允價(jià)值進(jìn)一步應(yīng)用的關(guān)鍵因素。首先，可靠性并不等同于精確性。“可靠性并不含有肯定或精確之意。實(shí)際上，裝點(diǎn)得具有這些質(zhì)量而確實(shí)不存在，反而是可靠性的否定。”(SEAC2，para72)。就公允價(jià)值計(jì)量而言，只要體現(xiàn)了影響公允價(jià)值的因素，就可以認(rèn)為公允價(jià)值的計(jì)量結(jié)果是合理可靠的。其次，估計(jì)本身并不是影響公允價(jià)值可靠性的原因。IASB在“編報(bào)財(cái)務(wù)報(bào)表的框架”中指出“在許多情況下，必須估計(jì)成本或價(jià)值，使用合理的估計(jì)，是財(cái)務(wù)報(bào)表編制過程不可少的部分，而且不降低財(cái)務(wù)報(bào)表的可靠性”。運(yùn)用估價(jià)技術(shù)計(jì)量公允價(jià)值需要報(bào)告主體的大量估計(jì)和判斷。
(三)把握可靠性的“度”是改進(jìn)公允價(jià)值計(jì)量的關(guān)鍵
會(huì)計(jì)信息的可靠性，涵蓋了兩個(gè)層次的考慮，即單個(gè)會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)的可靠性和一系列會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)經(jīng)過企業(yè)會(huì)計(jì)人員的主觀判斷、分析綜合、加工匯總之后的、反映在財(cái)務(wù)報(bào)表上的單一、仿佛是精確的項(xiàng)目的可靠性。會(huì)計(jì)信息的可靠性問題是屬于企業(yè)會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)的一系列程序、方法、外加利益相關(guān)者的個(gè)人決策時(shí)候因素而相互作用的結(jié)果。苛求絕對可靠性，既違反財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的本質(zhì)，也將增加額外的交易費(fèi)用。針對公允價(jià)值信息而言，決定其可靠性的因素包括：規(guī)范公允價(jià)值計(jì)量的特定程序和方法的限制，準(zhǔn)則、制度的規(guī)范要求，不同決策類型的會(huì)計(jì)信息使用者的事后判斷。準(zhǔn)則、制度對于會(huì)計(jì)信息可靠性的作用具有一定的穩(wěn)定性，如果準(zhǔn)則、制度限定的越詳細(xì)和固定，一般情況下，事后的可靠性比較容易驗(yàn)證。如果準(zhǔn)則當(dāng)中的相關(guān)規(guī)定為報(bào)告主體提供了較大的選擇空間，管理當(dāng)局就有可能選擇能夠使自身利益最大化的處理方法，這種會(huì)計(jì)處理方法有可能會(huì)偏離真實(shí)經(jīng)濟(jì)狀況，從而對會(huì)計(jì)信息的可靠性造成影響。因此，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則可以通過提供較為嚴(yán)格的應(yīng)用標(biāo)準(zhǔn)而合理的保證公允價(jià)值的可靠性。
(四)完善公允價(jià)值應(yīng)用的市場條件，強(qiáng)化對企業(yè)和市場的監(jiān)管
公允價(jià)值是市場經(jīng)濟(jì)的產(chǎn)物。完善公允價(jià)值在我國應(yīng)用的市場條件應(yīng)該考慮以下幾個(gè)方面：
1 積極培養(yǎng)各級市場，獲得客觀市價(jià)
雖然。公允價(jià)值并不就等于市場價(jià)格，但是市場價(jià)格畢竟是最為客觀的，可靠程度最高，也是最簡便的公允價(jià)值的來源。所以當(dāng)前應(yīng)該努力培育各級市場，特別是生產(chǎn)資料市場和二手交易市場，從而使公允價(jià)值的取得更為客觀、直接。為促進(jìn)生產(chǎn)資料市場持續(xù)、健康、穩(wěn)定地發(fā)展，在市場運(yùn)行過程中要注意把握好以下三方面關(guān)系：一是以滿足居民消費(fèi)升級、城市化、工業(yè)化需求為目標(biāo)，做好生產(chǎn)資料市場供需平衡工作；二是以發(fā)展現(xiàn)代流通方式為核心，做好生產(chǎn)資料市場體系完善與提升工作；三是以加強(qiáng)市場法規(guī)建設(shè)、構(gòu)建商業(yè)信用體系為重點(diǎn)，推動(dòng)生產(chǎn)資料市場協(xié)調(diào)有序發(fā)展。同時(shí)做好四項(xiàng)工作：一是進(jìn)一步加強(qiáng)生產(chǎn)資料市場監(jiān)測與調(diào)控工作。不斷提高監(jiān)測、調(diào)控水平；二是積極培育農(nóng)村生產(chǎn)資料市場，促進(jìn)社會(huì)主義新農(nóng)村的建設(shè)；三是大力創(chuàng)新流通業(yè)，推動(dòng)生產(chǎn)資料市場增長方式的轉(zhuǎn)變；四是加快批發(fā)市場的改造和提升。對于二手交易市場，引導(dǎo)品牌企業(yè)進(jìn)入市場，建立適當(dāng)?shù)氖袌鰷?zhǔn)入門檻，嚴(yán)把資質(zhì)審核的關(guān)口；政府應(yīng)鼓勵(lì)和支持中介服務(wù)機(jī)構(gòu)，如二手房地產(chǎn)交易的房屋咨詢、房屋置換等專業(yè)服務(wù)機(jī)構(gòu)，從而使交易雙方能夠獲得相對公允的市價(jià)信息。
2 加快各種金融價(jià)格市場化進(jìn)程
在證券價(jià)格逐漸市場化的同時(shí)，國債發(fā)行中的投標(biāo)、競價(jià)方式，全國銀行間統(tǒng)一拆借利率的出現(xiàn)和入網(wǎng)會(huì)員的逐漸增多，以及公開市場業(yè)務(wù)操作的進(jìn)行，均使
我國的利率市場化改革獲得很大進(jìn)展。金融價(jià)格的逐步市場化，為金融衍生品的公允價(jià)值計(jì)量的實(shí)施提供了條件。
(五)提高現(xiàn)值技術(shù)的可操作性
現(xiàn)值技術(shù)是估計(jì)公允價(jià)值的重要方法，當(dāng)不存在公平市價(jià)時(shí)，就需要應(yīng)用現(xiàn)值技術(shù)來計(jì)算出相應(yīng)的公允價(jià)值。提高公允價(jià)值計(jì)量屬性的可操作性，是使其在具體實(shí)務(wù)運(yùn)用上操作性強(qiáng)，既便于具體操作，同時(shí)又能很好地解決具體問題。在這方面除了應(yīng)加強(qiáng)會(huì)計(jì)外部環(huán)境的改變外，我國還應(yīng)在會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與會(huì)計(jì)制度上以及有關(guān)法律規(guī)章上給予明確的有利于具體實(shí)務(wù)操作的規(guī)范要求。如制訂關(guān)于如何采用現(xiàn)值技術(shù)來估計(jì)公允價(jià)值的操作指南，在指南中盡可能詳盡地規(guī)定有關(guān)現(xiàn)值的確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告問題。例如，在對某一資產(chǎn)或負(fù)債進(jìn)行計(jì)量時(shí)，準(zhǔn)則中應(yīng)明確規(guī)定什么情況下使用現(xiàn)值，什么情況下以使用現(xiàn)值為首選。對于未來現(xiàn)金流量的估計(jì)，折現(xiàn)率的選擇以及折現(xiàn)方法的選擇都應(yīng)該有明確的規(guī)定。操作指南制定的越詳細(xì)越能為在市場信息不夠充分的情況下，應(yīng)用公允價(jià)值提供必要的理論依據(jù)和指導(dǎo)方法。
(六)編制和完善全面收益表
在公允價(jià)值的披露方面，引入全面收益的概念，按照公允價(jià)值的原則編制全面收益表。在這一方面可以借鑒許多國家和組織的做法，例如，美國在傳統(tǒng)的三張報(bào)表的基礎(chǔ)上增加了第四張報(bào)表一全面收益表；英國則是增加了一個(gè)“全部己確認(rèn)利得和損失表”，而IASC則建議了類似的兩個(gè)備選方案。雖然我國也已經(jīng)開始引用全面收益的概念，但還不夠完善。所以，筆者認(rèn)為，可以按照歷史成本的原則編制利潤表，也按照公允價(jià)值的原則編制全面收益表，這樣不僅能為報(bào)表使用者提供全面的信息，同時(shí)也避免了利潤表中收益的波動(dòng)較大的問題。而且，報(bào)表的使用者也可以通過對利潤表中的期末凈收益與全面收益表中的期末全面收益的比較，結(jié)合現(xiàn)金流量，更加深入地了解公司的經(jīng)營狀況，從而也可以減少企業(yè)操縱利潤的動(dòng)機(jī)。
(七)提高會(huì)計(jì)人員的職業(yè)判斷能力和守法意識
新準(zhǔn)則對信息披露的要求更加嚴(yán)格，金融工具會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要從信息質(zhì)量和信息內(nèi)容兩方面規(guī)范企業(yè)會(huì)計(jì)信息披露的行為。信息質(zhì)量的標(biāo)準(zhǔn)包括全面、實(shí)質(zhì)、及時(shí)、可靠、可比；信息內(nèi)容的標(biāo)準(zhǔn)包括企業(yè)經(jīng)營業(yè)績、財(cái)務(wù)狀況、風(fēng)險(xiǎn)管理策略及做法、風(fēng)險(xiǎn)管理量化信息、會(huì)計(jì)政策以及主體業(yè)務(wù)經(jīng)營管理與公司治理結(jié)構(gòu)，這將對企業(yè)會(huì)計(jì)信息披露的真實(shí)性和透明度提出更高的要求。同時(shí)，新準(zhǔn)則需要會(huì)計(jì)人員做出更多的職業(yè)判斷。與國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則趨同后，我國金融工具會(huì)計(jì)準(zhǔn)則基本是原則導(dǎo)向的，而且很多規(guī)定非常復(fù)雜，大量業(yè)務(wù)需要會(huì)計(jì)人員進(jìn)行專業(yè)判斷，這將直接增加企業(yè)準(zhǔn)確、一致地進(jìn)行業(yè)務(wù)核算的難度，甚至?xí)�出現(xiàn)情況相同而會(huì)計(jì)處理完全相反的現(xiàn)象。公允價(jià)值的確定，有賴于活躍市場上的報(bào)價(jià)或最近市場上的交易價(jià)格抑或預(yù)期未來現(xiàn)金流量的估計(jì)，用于折現(xiàn)現(xiàn)金流量的利率的選擇都需要會(huì)計(jì)人員的主觀判斷。沒有高素質(zhì)的會(huì)計(jì)人員，公允價(jià)值也不可能得到合理估計(jì)和很好地運(yùn)用。因此，不斷加大教育投入，培養(yǎng)具有公允價(jià)值觀念，懂理論會(huì)實(shí)務(wù)，職業(yè)道德高尚的會(huì)計(jì)人員是公允價(jià)值得以全面使用的必備條件，也是降低公允價(jià)值計(jì)量成本，應(yīng)用公允價(jià)值的需要。
總之，在公允價(jià)值的運(yùn)用上要把握好以下幾個(gè)問題，第一，公允價(jià)值的應(yīng)用在于其理論的先進(jìn)性與科學(xué)性。公允價(jià)值可以很好地解決歷史成本會(huì)計(jì)信息相關(guān)性較差的問題，特別是新經(jīng)濟(jì)時(shí)代的到來，市場競爭更加激烈，企業(yè)面臨著更大的風(fēng)險(xiǎn)與不確定性，要使決策更加科學(xué)，顯然歷史成本是無法保證的。公允價(jià)值理論正是由于其面向現(xiàn)在與未來、面向價(jià)值、面向市場，它可以解決決策導(dǎo)向問題，因此企業(yè)必須以公允價(jià)值為基礎(chǔ)進(jìn)行決策。第二，應(yīng)認(rèn)真研究公允價(jià)值的相關(guān)理論。公允價(jià)值理論在現(xiàn)階段還有很多尚待完善的方面，如公允價(jià)值的含義、公允價(jià)值的估價(jià)技術(shù)、公允價(jià)值的可靠性問題等。這些理論如果不能得到很好的研究并解決，公允價(jià)值的應(yīng)用就缺乏堅(jiān)實(shí)的基礎(chǔ)。第三，應(yīng)正確看待公允價(jià)值的應(yīng)用過程。公允價(jià)值的應(yīng)用絕不是一蹴而就的，必然會(huì)遇到各種阻力與不理解。但是也應(yīng)看清公允價(jià)值的應(yīng)用是大勢所趨，根本原因還是會(huì)計(jì)應(yīng)為信息使用者的需求服務(wù)，滿足投資者決策所需。在這點(diǎn)上，公允價(jià)值無疑是能夠滿足他們的需求的，所以也一定會(huì)得到資本市場的歡迎。第四，應(yīng)特別注意加強(qiáng)公允價(jià)值在國內(nèi)的應(yīng)用研究。中國在資本市場與資源要素市場的發(fā)育上還不充分、不完備，取得公允價(jià)值還存在很多的影響因素。因此，應(yīng)大力加強(qiáng)公允價(jià)值在國內(nèi)的理論研究與應(yīng)用研究，為消除與國際會(huì)計(jì)信息差異做出貢獻(xiàn)。同時(shí)，要保持中國特色，與中國的市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展相適應(yīng)。